Die form- und fristgerecht eingelegte Berufung des Klägers ist zulässig und im tenorierten Umfang auch begründet.

Das Urteil des Sozialgerichts Berlin vom 20. Juni 2014 und der Bescheid der Beklagten vom 15. September 2008 in Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 23. September 2009 sind rechtswidrig und verletzen den Kläger in seinen Rechten. Der Kläger begehrt zuletzt mit seiner im Berufungsverfahren fortgeführten Klage im Wege der kombinierten Anfechtungs- und Verpflichtungsklage (§ 54 Abs. 1 und 3 Sozialgerichtsgesetz (SGG)) nur noch, die Ablehnungsentscheidung im Bescheid vom 15. September 2008 und des Widerspruchsbescheides vom 23. September 2009 aufzuheben sowie die Beklagte zu verpflichten, die bestandskräftigen Verwaltungsakte (§ 31 SGB X) zur Feststellung des Höchstbetrags seiner Arbeitsentgelte in dem Zeitraum vom 12. April 1968 bis zum 30. Juni 1990 im sogen. Überführungsbescheid der OFD C vom 01. März 2001 zurückzunehmen und anstelle der alten Entgelthöchstbetragsregelungen neue Höchstbetragsregelungen unter Einbeziehung des Verpflegungsgeldes festzusetzen. Die Klage ist insoweit begründet als der Kläger einen Anspruch darauf hat, dass die Beklagte den Bescheid vom 01. März 2001 mit Wirkung ab dem 01. November 2007 zurücknimmt und das Verpflegungsgeld im tenorierten Umfang als weiteres Arbeitsentgelt berücksichtigt, sowie dass die Beklagte für die Zeit vor dem 01. November 2007 über die Rücknahme des Bescheides vom 01. März 2001 und die Berücksichtigung der tenorierten weiteren Arbeitsentgelte nach pflichtgemäßem Ermessen entscheidet. Das gezahlte Verpflegungsgeld ist Teil des nach dem AAÜG zugrunde zu legenden tatsächlich erzielten Arbeitsentgeltes.

Gemäß § 44 Abs. 1 Satz 1 SGB X ist ein Verwaltungsakt, soweit sich im Einzelfall ergibt, dass bei dessen Erlass das Recht unrichtig angewandt oder von einem Sachverhalt ausgegangen worden ist, der sich als unrichtig erweist, und soweit deshalb Sozialleistungen zu Unrecht nicht erbracht oder Beiträge zu Unrecht erhoben worden sind, auch nachdem er unanfechtbar geworden ist, mit Wirkung für die Vergangenheit zurückzunehmen. Gemäß § 44 Abs. 2 Satz 1 SGB X ist im Übrigen ein rechtswidriger nicht begünstigender Verwaltungsakt, auch nachdem er unanfechtbar geworden ist, ganz oder teilweise mit Wirkung für die Zukunft zurückzunehmen. Er kann auch für die Vergangenheit zurückgenommen werden (§ 44 Abs. 2 Satz 2 SGB X).

Da sich § 44 Abs. 1 SGB X nur auf solche bindenden Verwaltungsakte bezieht, die - anders als die feststellenden Verwaltungsakte im Überführungsbescheid vom 01. März 2001 - unmittelbar Ansprüche auf nachträglich erbringbare Sozialleistungen im Sinne von §§ 3 ff. und 18 ff. Erstes Buch Sozialgesetzbuch (SGB I) betreffen, kann sich ein Rücknahmeanspruch des Kläger nur aus § 44 Abs. 2 SGB X ergeben (vgl. BSG, Urteil vom 29. Oktober 2015 - B 5 RS 7/14 R -, in juris Rn. 15). Dies bedeutet, dass für die Zukunft eine Verpflichtung der Beklagten zur Rücknahme besteht, für den Zeitraum davor dem Kläger jedoch ein neuer Bescheid unter Ausübung von Ermessen und unter Berücksichtigung der Rechtsauffassung des Gerichts zu erteilen ist.

Die Voraussetzungen des § 44 Abs. 2 SGB X sind vorliegend erfüllt.

Gemäß § 8 Abs. 1 AAÜG hat die Beklagte als für das Sonderversorgungssystem der Anlage 2 Nr. 3 (§ 8 Abs. 4 Nr. 2 AAÜG) zuständiger Versorgungsträger in einem dem Vormerkungsverfahren (§ 149 Sechstes Buch Sozialgesetzbuch (SGB VI)) ähnlichen Verfahren durch jeweils einzelne Verwaltungsakte bestimmte Feststellungen zu treffen. Vorliegend hat die Beklagte (bzw. OFD C) mit dem Feststellungsbescheid vom 01. März 2001 Zeiten der Zugehörigkeit zum Sonderversorgungssystem der Nr. 3 der Anlage 2 zum AAÜG (vgl. § 5 AAÜG) sowie die während dieser Zeiten erzielten Arbeitsentgelte festgestellt (§ 8 Abs. 1 Satz 2 AAÜG).

Das Verpflegungsgeld rechnet zum tatsächlich erzielten Arbeitsentgelt nach § 6 Abs. 1 Satz 1 AAÜG und hätte daher festgestellt werden müssen.

Nach § 6 Abs. 1 Satz 1 AAÜG ist den Pflichtbeitragszeiten nach diesem Gesetz (vgl. § 5 AAÜG) für jedes Kalenderjahr als Verdienst (§ 256a Abs. 2 SGB VI) das erzielte Arbeitsentgelt oder Arbeitseinkommen zugrundezulegen. Die weitere Einschränkung, dieses höchstens bis zur jeweiligen Beitragsbemessungsgrenze nach der Anlage 3 zu berücksichtigen, wird erst im Leistungsverfahren bedeutsam (vgl. BSG, Urteile vom 20. Dezember 2001 - B 4 RA 6/01 R -, in SozR 3-8570 § 8 Nr. 7, und vom 29. Oktober 2015 - B 5 RS 7/14 R -, in juris Rn. 17); insoweit hat der Versorgungsträger gegebenenfalls nur die tatbestandlichen Voraussetzungen einer besonderen Beitragsbemessungsgrenze festzustellen. § 6 Abs. 1 AAÜG definiert allerdings nicht den Begriff des Arbeitsentgelts. Der Gesetzestext besagt nur, dass den Pflichtbeitragszeiten im Sinne des § 5 AAÜG als Verdienst (§ 256a SGB VI) u.a. das "erzielte Arbeitsentgelt" zugrundezulegen ist. Aus dem Wort "erzielt" folgt im Zusammenhang mit § 5 Abs. 1 Satz 1 AAÜG, dass es sich um Entgelt oder Einkommen handeln muss, das dem Berechtigten während der Zugehörigkeitszeiten zum Versorgungssystem "aufgrund" seiner Beschäftigung "zugeflossen", ihm also tatsächlich gezahlt worden ist (vgl. BSG, Urteil vom 23. August 2007 - B 4 RS 4/06 R -, in juris Rn. 19). Dabei muss es sich um eine Gegenleistung für die erbrachte Arbeitsleistung handeln (BSG, Urteil vom 23. August 2007 - B 4 RS 4/06 R -, a.a.O.). Aufgrund der unterschiedlichen Anknüpfungssachverhalte in Bezug auf das in der DDR vorgefundene Sozialversicherungssystem und die Zusatz- und Sonderversorgungssysteme ist dabei - anders als bei den Ansprüchen der Versicherten aus der Sozialversicherung - irrelevant, ob das erzielte Arbeitsentgelt in der DDR einer Beitrags- oder Steuerpflicht unterlag. Insoweit hat der Gesetzgeber mit dem AAÜG für die ehemaligen Zusatz- und Sonderversorgten neues Rentenrecht geschaffen (BSG, Urteil vom 23. August 2007 - B 4 RS 4/06 R -, a.a.O.; nochmals bestätigt durch Urteil vom 29. Oktober 2015 - B 5 RS 7/14 -, in juris Rn. 25 ff.). Nach der Rechtsprechung des BSG (u.a. Urteile vom 23. August 2007 - B 4 RS 4/06 R -, a.a.O. Rn. 24, vom 30. Oktober 2014 - B 5 RA 1/13 R -, in juris Rn. 15, vom 30. Oktober 2014 - B 5 RS 3/14 R -, in juris Rn. 16, vom 23. Juli 2015 - B 5 RS 9/14 R -, in juris Rn. 13, und vom 29. Oktober 2015 - B 5 RS 7/14 -, in juris Rn. 18.) ist der Begriff des Arbeitsentgelts im Sinne des § 6 Abs. 1 Satz 1 AAÜG nach § 14 SGB IV zu bestimmen. In diesen Entscheidungen, denen sich der Senat anschließt, ist das BSG der von der Beklagten vertretenen Auffassung, dass unter den Arbeitsentgeltbegriff im Sinne des AAÜG nur der nach dem DDR-Recht renten- bzw. versorgungsrelevante Arbeitsverdienst falle, nicht gefolgt. Das BSG hat dargelegt, dass diese Auffassung weder vor dem Hintergrund der Rentenüberleitung noch unter Berücksichtigung der Entwicklung des § 6 AAÜG überzeugt. So stützt weder der gesetzgeberische Wille bei der Überführung der Sonderversorgungssysteme noch der Gleichbehandlungsgrundsatz die von der Beklagten vertretene Rechtsansicht. Kann danach im ersten Prüfungsschritt das Vorliegen von Arbeitsentgelt in diesem Sinne bejaht werden, ist im zweiten festzustellen, ob sich auf der Grundlage von § 17 SGB IV i. V. m. § 1 ArEV i. d. F. der Verordnung zur Änderung der ArEV und der Sachbezugsverordnung 1989 vom 12. Dezember 1989 (BGBl. I 1989, 2177) ausnahmsweise ein Ausschluss ergibt. Dieser kommt allein dann in Betracht, wenn u. a. "Zulagen, Zuschläge, Zuschüsse sowie ähnliche Einnahmen" zu Löhnen oder Gehältern "zusätzlich" gezahlt werden und lohnsteuerfrei sind. Nur wenn daher kumulativ beide Voraussetzungen erfüllt sind, besteht ausnahmsweise Beitragsfreiheit, während umgekehrt das Vorliegen des Ausnahmetatbestandes logisch und rechtlich nicht allein mit Blick auf die Steuerfreiheit von Einnahmen bejaht werden kann. Soweit es insofern auf Vorschriften des Steuerrechts ankommt, ist das am 01. August 1991 - dem Tag des Inkrafttretens des AAÜG - geltende Steuerrecht maßgeblich (vgl. u.a. BSG, Urteile vom 30. Oktober 2014 - B 5 RS 1/13 R -, in juris Rn. 15 und vom 23. Juli 2015 - B 5 RS 9/14 R -, in juris Rn. 14). Allerdings erfordert die Anwendung bundesrechtlicher Maßstabsnormen unter Berücksichtigung der genannten Prüfungsschritte die vollumfängliche Ermittlung und Feststellung des einschlägigen Sachverhalts durch die Tatsachengerichte. Hierzu gehört neben der Feststellung der Zahlungsmodalitäten im Einzelnen auch die Feststellung und exakte zeitliche Zuordnung desjenigen DDR-Rechts, aus dem sich der Sinn der in Frage stehenden Einnahme ergibt. Dessen abstrakt-generelle Regelungen dienen insofern - nicht anders als bei der Bestimmung von Zeiten der Zugehörigkeit nach § 5 AAÜG - als "generelle Anknüpfungstatsachen". Verpflegungsgeld wird von § 14 Abs. 1 Satz 1 SGB IV erfasst. Nach § 14 Abs. 1 Satz 1 SGB IV sind Arbeitsentgelt alle laufenden oder einmaligen Einnahmen aus einer Beschäftigung, gleichgültig, ob ein Rechtsanspruch auf die Einnahmen besteht, unter welcher Bezeichnung oder in welcher Form sie geleistet werden oder ob sie unmittelbar aus der Beschäftigung oder im Zusammenhang mit ihr erzielt werden. Als Einnahmen in diesem Sinne gelten wie im Steuerrecht alle Güter, die in Geld oder Geldeswert bestehen. Dazu zählen grundsätzlich auch alle Sachbezüge sowie alle einmaligen oder regelmäßig wiederkehrenden Zuwendungen, die im ursächlichen Zusammenhang mit der Beschäftigung zufließen. So sind vom BSG alle zumindest im Zusammenhang mit der Beschäftigung erzielten Einnahmen als Arbeitsentgelt bezeichnet worden, nicht aber Sozialleistungen wie das Krankengeld der DDR (vgl. Urteil vom 02. August 2000 - B 4 RA 41/99 R -, in juris). Es genügt ein mittelbarer (innerer, sachlicher) Zusammenhang mit der Beschäftigung (vgl. BSG, Urteil vom 29. Januar 2004 - B 4 RA 19/03 R -, in juris Rn. 18). Ein "synallagmatisches Verhältnis" von Arbeit und Entgelt ist zwar im Einzelfall hinreichend, nicht aber stets notwendig (vgl. BSG, Urteil vom 23. Juli 2015 - B 5 RS 9/14 -, a.a.O. Rn. 13). Der Arbeitsentgeltbegriff ist daher weit zu fassen. Der Zusammenhang zwischen den Einnahmen und der Beschäftigung muss inhaltlicher und zeitlicher Natur sein. Wie sich aus dem eindeutigen Gesetzeswortlaut ergibt, ist es hierbei unerheblich, ob die Einnahmen unmittelbar aus der Beschäftigung (z.B. Löhne und Gehälter) oder nur im - ggfs. ferneren - Zusammenhang mit ihr erzielt werden. Dieser Zusammenhang zwischen Einnahmen und Beschäftigung ist - nicht zuletzt im Hinblick auf die Schutzfunktion der Sozialversicherung - schon dann gegeben, wenn die konkrete Zahlung ohne das Beschäftigungsverhältnis nicht denkbar wäre. Eine Einnahme beruht auf einer Beschäftigung, wenn sie sich im weitesten Sinne als (u.U. auch nicht gleichwertiges) Äquivalent für das Angebot der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers darstellt. Dies bedeutet vor dem Hintergrund der weiten Fassung des Normtextes, dass keine strengen Anforderungen an den inneren Zusammenhang zwischen der Einnahme und der Beschäftigung anzulegen sind (vgl. Knospe in Hauck/Noftz, Kommentar zum Sozialversicherungsrecht, Stand Februar 2016, § 14 SGB IV Rn. 25 unter Hinweis auf das Urteil des BSG vom 26. Mai 2004 - B 12 KR 2/03 R -, in juris Rn. 18; vgl. zur "weiten Fassung des Arbeitsentgeltbegriffs" auch Zieglmeier in Kasseler Kommentar zum Sozialversicherungsrecht, Stand Dezember 2017, § 14 SGB IV Rn. 28a; Werner in Schlegel/Voelzke, juris PraxisKommentar, 3. Auflage 2016, § 14 Rn. 35). Alle direkten und indirekten Leistungen des Arbeitgebers stellen generell eine Gegenleistung für die vom Beschäftigten zu erfüllende Arbeitspflicht dar und werden im Hinblick hierauf gewährt, und zwar auch dann, wenn damit zugleich ein vom Arbeitsvertrag ggfs. abweichendes ideelles oder soziales Ziel verfolgt wird. Dies gilt auch für freiwillige Leistungen und für solche Leistungen, die nicht konkret mit einer Arbeitsleistung des Beschäftigten korrespondieren, z.B. die Entgeltfortzahlung im Krankheitsfall oder das Urlaubsgeld. Etwas anderes kann nur im Ausnahmefall angenommen werden, wenn sich für die Einnahme eine andere Ursache nachweisen lässt. Leistungen, die aus einem ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse erbracht werden, sind keine Gegenleistungen für die Dienstbereitschaft des Arbeitnehmers und daher kein Arbeitsentgelt. Hierbei kann es sich z.B. um Vorteile handeln, die lediglich notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung sind (vgl. Knospe in Hauck/Noftz, a.a.O., § 14 Rn. 27 m.w.N.). Das Verpflegungsgeld stellt eine laufende Einnahme aus der Beschäftigung bei der Zollverwaltung der DDR dar. Rechtsgrundlagen für die Zahlung des Verpflegungsgeldes waren im hier in Rede stehenden Zeitraum von 1968 bis 1990 (siehe zu den Rechtsgrundlagen des Verpflegungsgeldes in der DDR auch das Urteil des LSG Berlin-Brandenburg vom 25. Februar 2016 - L 22 R 731/12 -, in juris Rn. 52 ff., das der Senat für zutreffend hält und dem er sich anschließt) a) vom 01. August 1965 bis zum 30. Juni 1973: die BSO 1965 vom 01. August 1965, die am 01. August 1965 in Kraft trat und mit der gleichzeitig die Vergütungsordnung 1957 einschließlich der dazu erlassenen Durchführungsbestimmungen außer Kraft traten (Ziffer 9.21 und 9.22 BSO 1965); außer Kraft getreten gem. Ziffer 9.03 der BSO 1973 am 01. Juli 1973, b) vom 01. Juli 1973 bis zum 31. Dezember 1985: die BSO 1973 vom 01. Juli 1973, die zum 01. Juli 1973 in Kraft trat und mit der gleichzeitig die BSO 1965 nebst den dazu erlassenen Änderungen und Ergänzungen außer Kraft traten (Ziffer 9.02 und 9.03 BSO 1973); außer Kraft getreten gem. Ziffer 7 der Eingangsbestimmungen der BSO 1986 am 01. Januar 1986, c) vom 01. Januar 1986 bis zum 31. Dezember 1990: die BSO 1986 vom 01. Januar 1986, die am 01. Januar 1986 in Kraft trat und mit der gleichzeitig die BSO 1973 nebst den dazu erlassenen Änderungen und sonstigen Festlegungen außer Kraft traten (Ziffer 7 der Eingangsbestimmungen der BSO 1986). Die BSO 1986 galt gemäß Kapitel V (Öffentliche Verwaltung und Rechtspflege), Artikel 20 Abs. 1 des Gesetzes zum Vertrag zwischen der Deutschen Demokratischen Republik und der Bundesrepublik Deutschland über die Herstellung der Einheit Deutschlands - Einigungsvertrag - vom 31. August 1990 (Verfassungsgesetz) vom 23. September 1990 (EVG; BGBl. II Seite 885) i. V. mit der Anlage I Kapitel XIX Sachgebiet A Abschnitt III Nr. 1 Abs. 1 Satz 1 zum EVG auch nach dem 02. Oktober 1990 fort, zumindest bis zum 31. Dezember 1990. Die BSO 1965 galt gemäß Ziffer 1.01 dieser Verordnung für die Angehörigen der Zollverwaltung der DDR, die in einem Verpflichtungsverhältnis standen. Die BSO 1965 regelte u.a. Folgendes: Die Besoldung gliedert sich in a) Dienstbezüge, b) Zuschläge und Zulagen, c) Wohnungsgeld und d) Übergangsbezahlung und Gebührnisse (Ziffer 3.01). Die Dienstbezüge gliedern sich in a) die Besoldung für den Dienstgrad und die Dienststellung und b) die Besoldung für das Dienstalter (Dienstalterszulage) (Ziffer 3.02). Unter Ziffer 4.00 werden die Zuschläge, Zulagen und Überstundenbezahlung behandelt. Ziffer 5.00 betrifft Bekleidungsgeld, Wohnungsgeld und Verpflegungsgeld. Zum Verpflegungsgeld ist u.a. bestimmt: Angehörigen der Zollverwaltung, die in Wohnheimen wohnen, wird freie Verpflegung gewährt. Angehörige der Zollverwaltung, die nicht in Wohnheimen wohnen bzw. vorübergehend aus der Gemeinschaftsverpflegung ausscheiden (Urlaub, Krankheit usw.), erhalten für die Dienstgrade a) Zollkontrolleure und Zollunterführer täglich 3,35 Mark Verpflegungsgeld und b) Zolloffiziere der Besoldungsgruppe 1 bis 14 täglich 2,20 Mark Verpflegungsgeld (Ziffer 5.31). Verpflegungsgeld ist auch bei Urlaub und bei Krankheit über die Dauer von drei Monaten hinaus zu zahlen (Ziffer 5.32). Die Zahlung des Verpflegungsgeldes erfolgt monatlich mit der Besoldung (Ziffer 5.33 Abs. 2). Verpflegungsgeld wird nicht gezahlt a) bei stationärem Aufenthalt in Krankenhäusern, Heilanstalten, Kur- und Genesungsheimen, b) wenn Angehörige an einer kostenlosen Gemeinschaftsverpflegung teilnehmen, unabhängig davon, ob die kostenlose Gemeinschaftsverpflegung innerhalb der Zollverwaltung oder der bewaffneten Organe oder in anderen staatlichen bzw. gesellschaftlichen Einrichtungen in Anspruch genommen wird, c) bei zulässiger Abgeltung des Urlaubs in Geld, d) bei unbezahlter Freizeit und unentschuldigtem Fernbleiben vom Dienst, e) für die Dauer der Nichtzahlung der Besoldung oder des Krankengeldes bei Verstößen gegen die Anordnung des Arztes im Falle der Arbeitsunfähigkeit (Ziffer 5.34). Die Besoldung für den Dienstgrad der Zolloffiziere unterliegt der Lohnsteuer (Ziffer 7.01). Abzüge für den Versorgungsfonds bzw. die Sozialversicherung sind vorzunehmen für die Dienstbezüge für Dienstgrad und Dienststellung, die Dienstalterszulage, den Fremdsprachenzuschlag und die Überstunden der Kraftfahrer (Ziffer 7.11). Ergänzend hierzu bestimmte Ziffer I.2.1. Absatz 3 der Ordnung über das Verpflegungswesen in der Zollverwaltung der DDR (Verpflegungsordnung) vom 28. September 1965 (VerpflegungsO 1965), in Kraft getreten gemäß Ziffer 1 der Präambel am 01. Oktober 1965, dass jedem Angehörigen der Zollverwaltung eine Verpflegung nach der Grundnorm (I oder II) zusteht, wobei der finanzielle Tagessatz für Frühstück, Mittag und Abendbrot bei der Grundnorm I 0,75 Mark, 1,30 Mark und 1,30 Mark (= 3,35 Mark) und bei der Grundnorm II 1,25 Mark, 1,30 Mark und 1,80 Mark (= 4,35 Mark) beträgt (Ziffer I. 2.1. Abs. 5). Des Weiteren ist in Ziffer I.2.7.1. VerpflegungsO 1965 festgelegt, dass die Grundnorm I alle Zollangehörigen erhalten, die nicht an der Staatsgrenze Dienst verrichten, während die Grundnorm II alle Angehörigen der Grenzzollämter erhalten (vgl. Ziffer I.2.7.2.). Mit der 5. Änderung der BSO vom 30. April 1971, die mit Wirkung vom 01. April 1971 in Kraft trat (Ziffer 4), wurde u.a. bestimmt: Entsprechend dem Befehl Nr. 2/71 des Ministers für Außenwirtschaft wird die Verpflegungsgrundnorm der Angehörigen der Zollverwaltung, die bisher 3,35 Mark bzw. 2,20 Mark Verpflegungsgeld erhalten haben, wie folgt geändert: Für die Dienstgrade Zollkontrolleure und Zollunterführer ist täglich 3,75 Mark und für Zolloffiziere ist täglich 3,00 Mark Verpflegungsgeld zu zahlen. Die Verpflegungsgrundnorm II in Höhe von täglich 4,35 Mark wird von dieser Regelung nicht berührt (Ziffer 1). Mit der 9. Änderung der BSO vom 08. November 1971, die mit Wirkung vom 01. Januar 1972 in Kraft trat (Ziffer 4), wurde u.a. bestimmt, dass entsprechend dem Befehl 2/71 des Ministers für Außenwirtschaft die Verpflegungsgrundnorm der Angehörigen der Zollverwaltung, die bisher 3,00 Mark Verpflegungsgeld erhalten haben, auf 3,75 Mark erhöht wird (Ziffer 1). Ziffer 5.31 BSO 1965 wurde entsprechend neu gefasst: Angehörigen der Zollverwaltung, die in Wohnheimen wohnen, wird freie Verpflegung gewährt. Angehörige der Zollverwaltung, die nicht in Wohnheimen wohnen bzw. vorübergehend aus der Gemeinschaftsverpflegung ausscheiden (Urlaub, Krankheit usw.) erhalten täglich 3,75 Mark Verpflegungsgeld entsprechend der Verpflegungsgrundnorm I. Angehörige der Zollverwaltung, die an Grenzzollämtern Dienst verrichten und nicht in Wohnheimen wohnen bzw. vorübergehend aus der Gemeinschaftsverpflegung ausscheiden (Urlaub, Krankheit usw.), erhalten täglich 4,35 Mark Verpflegungsgeld entsprechend der Verpflegungsgrundnorm II. Die BSO 1973 galt gemäß Ziffer 1.01 dieser Verordnung für die Angehörigen der Zollverwaltung der DDR, die in einem Dienstverhältnis standen. Die BSO 1973 regelte u.a. Folgendes: Die Besoldung gliedert sich in a) Dienstbezüge, b) Zuschläge und Zulagen, c) Wohnungsgeld und d) Übergangszahlungen und Übergangsgebührnisse (Ziffer 3.01). Die Dienstbezüge gliedern sich in a) die Besoldung für den Dienstgrad und die Dienststellung und b) die Besoldung für das Dienstalter (Dienstalterszulage) (Ziffer 3.02). Unter Ziffer 4.00 werden Zuschläge, Zulagen und Überstundenbezahlung behandelt. Ziffer 5.00 regelt Bekleidungsgeld, Wohnungsgeld und Verpflegungsgeld. Zum Verpflegungsgeld ist u.a. bestimmt: An die Mitarbeiter der Zollverwaltung wird Verpflegungsgeld entsprechend den Grundnormen I und II gezahlt. Die Grundnorm I beträgt täglich 4,25 Mark. Diese Grundnorm erhalten alle Mitarbeiter, die nicht an Grenzzollämtern Dienst verrichten. Die Grundnorm II beträgt täglich 4,50 Mark. Diese Grundnorm erhalten alle Mitarbeiter, die an Grenzzollämtern Dienst verrichten (Ziffer 5.21). Verpflegungsgeld ist an die Mitarbeiter der Zollverwaltung auch bei Schulbesuch, Studium und wissenschaftlicher Aspirantur, Urlaub, Schwangerschafts- und Wochenurlaub, Dienstunfähigkeit infolge Krankheit, Quarantäne und Dienstbeschädigung, Freistellung vom Dienst alleinerziehender und verheirateter Mitarbeiter wegen Erkrankung der Kinder für die jeweils bescheinigte Dauer zu zahlen. Bei Gewährung von Mutterunterstützung ist Verpflegungsgeld ebenfalls zu zahlen (Ziffer 5.22). Die Zahlung des Verpflegungsgeldes erfolgt monatlich mit der Besoldung (Ziffer 5.23 Abs. 2). Verpflegungsgeld wird nicht gezahlt bei a) angewiesener Vollverpflegung, b) stationärem Aufenthalt in Krankenhäusern, Heilstätten, Kur- und Genesungsheimen sowie während prophylaktischer Kuren in den Erholungsheimen der Zollverwaltung, c) zulässiger Abgeltung des Urlaubs in Geld, d) unbezahlter Freistellung vom Dienst, e) unentschuldigtem Fernbleiben vom Dienst, f) Verstößen gegen die Anordnung des Arztes im Falle der Dienstunfähigkeit für die Dauer der Nichtzahlung der Besoldung bzw. des Krankengeldes (Ziffer 5.24). Die Besoldung für den Dienstgrad der Zolloffiziere (Besoldungsgruppe 1 bis 14) unterliegt der Lohnsteuer (Ziffer 7.01). Abzüge für den Versorgungsfonds sind vorzunehmen von den Dienstbezügen für Dienstgrad und Dienststellung, der Dienstalterszulage, dem Fremdsprachenzuschlag, den Zuschlägen für Berufsjahre der Ärzte und dem Zuschlag für Fachärzte, der Überstundenvergütung der Kraftfahrer, den Stipendien, einschließlich der Dienstalterszulage (Ziffer 7.11). Mit der 3. mit Wirkung vom 06. Januar 1977 in Kraft getretenen Änderung wurde die Ziffer 5.21 der BSO 1973 überarbeitet (Ziffern 1 und 2). Mit der 4. Änderung vom 13. Januar 1978 wurden u. a. mit Wirkung vom 01. Januar 1978 die Ziffern 5.21, 5.22, 5.24 und 7.11 der BSO 1973 geändert. Die BSO 1986 galt gemäß ihrer Ziffer 1.1. für die Angehörigen der Zollverwaltung der DDR, die in einem Dienstverhältnis standen. Die BSO 1986 regelte u.a. Folgendes: Die Besoldung gliedert sich in a) Dienstbezüge (Vergütung für den Dienstgrad, Vergütung für die Dienststellung, Vergütung für das Dienstalter), b) Zulagen, c) Zuschläge, d) Stipendien (Ziffer 2.1.1). Die Angehörigen haben bei Vorliegen der Voraussetzungen Anspruch auf nachstehende weitere Zahlungen: a) Wohnungsgeld, b) Verpflegungsgeld, c) Bekleidungsgeld, d) Zuschüsse, e) staatlicher Ehegattenzuschlag, f) staatliches Kindergeld, g) Übergangsgebührnisse und Übergangsbeihilfen (Ziffer 2.1.2). Unter Ziffer 2.7 werden die Zulagen und unter Ziffer 2.8 die Zuschläge behandelt. Ziffer 4 regelt die weiteren Zahlungen wie das Verpflegungsgeld, zu dem bestimmt ist: Die Mitarbeiter erhalten Verpflegungsgeld entsprechend der Grundnorm täglich in Höhe von 4,50 Mark. Das Verpflegungsgeld wird monatlich als konstanter Durchschnittsbetrag in Höhe von 136,97 Mark mit der Besoldung bezahlt (Ziffer 4.2.1). Verpflegungsgeld ist an die Angehörigen auch bei Lehrgängen, Studium und wissenschaftlicher Aspirantur, Urlaub, Schwangerschafts- und Wochenurlaub, Dienstunfähigkeit infolge Krankheit, Dienstbeschädigung und Quarantäne, Freistellung vom Dienst alleinstehender und verheirateter Mitarbeiter wegen Erkrankung der Kinder und Quarantäne in den Kindereinrichtungen, Gewährung von Mutterunterstützung und Freistellung wegen Nichtkrippenfähigkeit des Kindes für die jeweils bescheinigte Dauer zu zahlen (Ziffer 4.2.2). Verpflegungsgeld wird nicht gezahlt bei angewiesener Vollverpflegung, stationärem Aufenthalt in Krankenhäusern, Heilstätten, Kur- und Genesungsheimen sowie während prophylaktischer Kuren in den Erholungsheimen der Zollverwaltung der DDR, Einsatz im Kinderferienlager der Zollverwaltung der DDR, Abgeltung des Urlaubs in Geld und unbezahlter Freistellung vom Dienst (Ziffer 4.2.4). Die Vergütung für den Dienstgrad der Offiziere (Besoldungsgruppen 1 bis 31) unterliegt dem gesetzlichen Lohnsteuerabzug. Die übrige Besoldung, einschließlich Stipendium, und die weiteren Zahlungen sind steuerfrei (Ziffer 5.1.1). Der Beitragspflicht entsprechend der Versorgungsordnung unterliegen die Dienstbezüge, Zulagen, Stipendien einschließlich der Vergütung für das Dienstalter. Die übrige Besoldung und die weiteren Zahlungen sind beitragsfrei (Ziffer 5.2 Absätze 1 und 2). Mit der 4. Änderung vom 18. August 1987 wurde die Ziffer 4.2.1 der Besoldungsordnung 1986 geändert (Ziffer 2). Diese Vorschriften galten nach (jeweils) Ziffer 1.01 BSO 1965 und BSO 1973 sowie Ziffer 1.1 BSO 1986 auch für den Kläger, der seit Juni 1962 bis zum 02. Oktober 1990 in einem Verpflichtungs- bzw. Dienstverhältnis zur Zollverwaltung der DDR stand, so dass die genannten Besoldungsordnungen sowohl räumlich, zeitlich, sachlich und persönlich auf ihn anwendbar waren. Für die Zeit vom 03. Oktober 1990 bis zum 31. Dezember 1990, in der der Kläger Mitarbeiter der Bundesfinanzverwaltung war, galt die BSO 1986 weiter (s. oben). Aus diesen Vorschriften ist ersichtlich, dass das auf der Basis eines Tagessatzes berechnete Verpflegungsgeld mit dem Gehalt in einem Zahlbetrag gezahlt wurde. Es war - wie das Gehalt nach diesen Vorschriften selbst - Gegenleistung für die erbrachte Arbeit. Dies wird auch gestützt von den Materialien (Beschlussvorlagen vom 12. September 1955 und 13. September 1956) zur Entstehung der gemäß Befehl Nr. 02/57 des Ministers für Außenhandel und Innerdeutschen Handel vom 09. März 1957 erlassenen Vergütungsordnung des Amtes für Zoll und Kontrolle des Warenverkehrs (AZKW) vom März 1957 (VergO 1957), in Kraft getreten gem. § 16 VergO 1957 am 01. Mai 1957 und außer Kraft getreten am 01. August 1965 gem. Ziffer 9.22 der BesO 1965. Mit der Einführung des Verpflegungsgeldes sollte die Vergütung der Tätigkeit der Bediensteten im AZKW insgesamt angehoben werden, um einen materiellen Anreiz für die - damals wirtschaftlich nicht attraktive - Tätigkeit im AZKW zu schaffen und damit die damals hohe Fluktuation zu reduzieren. So heißt es in der Beschlussvorlage vom 12. September 1955: "Daher ist es notwendig, das Lohnsystem im AZKW zu verbessern." und in der Beschlussvorlage vom 13. September 1956: "gegenüber anderen Sicherungsorganen beinhaltet der Dienstvertrag des AZKW Abweichungen in der Frage der Verpflegung Daher ist es notwendig, das Lohnsystem im AZKW zu verbessern Zur Überwindung der vorstehend aufgezeigten Mängel und Schwierigkeiten fasst das Kollegium folgenden Beschluss: (8) Der Staatssekretär wird beauftragt, beim Minister für Finanzen und beim Minister für Handel und Versorgung zu erreichen, dass die im operativen Dienst tätigen Mitarbeiter des AZKW ein Verpflegungsgeld erhalten - Termin 30.11.1955." Auf Grund der besoldungsrechtlichen Vorschriften der Zollverwaltung steht auch fest, dass es sich nicht um die Entschädigung eines Mehraufwandes handelte, sondern dass die Verpflegung und auch das Verpflegungsgeld der eigenen Unterhaltssicherung dienten und somit grundsätzlich eigenwirtschaftlich und nicht beruflich veranlasst waren. Aufwandsentschädigungen sind (einkommensteuerrechtlich) Ersatzleistungen für berufliche Ausgaben, Verdienstaufwendungen und Zeitverlust, wozu auch Zehrgeld (Geld, das auf einer Reise besonders für die Ernährung bestimmt ist: vgl. www.duden.de) gehört (Heinicke in Schmidt, Einkommensteuergesetz, Kommentar, 7. Aufl. 1988, 19. Auflage 2000 und 31. Aufl. 2012, § 3 Stichwort: Aufwandsentschädigungen und Zehrgelder). Das Verpflegungsgeld diente jedoch der allgemeinen Versorgung. Die Sicherung der Kosten der Verpflegung zum Erhalt der Arbeitskraft ist ein wesentliches Element der Grundaufgabe des Arbeitsentgelts. Unbeachtlich ist dabei nach § 14 Abs. 1 Satz 1 SGB IV, unter welcher Bezeichnung diese Einnahmen geleistet werden. Zudem stellten die Einkünfte aus Verpflegungsgeld einen nicht unerheblichen Teil der Einnahmen des Klägers im Verhältnis zu seinem gesamten Einkommen dar und wirkte sich daher auf seinen Lebensstandard aus.

Das Verpflegungsgeld wurde nach diesen Vorschriften zumindest im Zusammenhang mit der Beschäftigung gezahlt, so dass der erforderliche, aber auch ausreichende innere sachliche Zusammenhang gewahrt ist (so auch: LSG Berlin-Brandenburg, Urteile vom 09. März 2017 - L 8 R 264/15 ZVW -, in juris Rn. 77, 23. Juni 2016 - L 33 R 182/15 WA -, in juris Rn. 80, und 25. Februar 2016 - L 22 R 731/12 -, in juris Rn. 88). Da sich der Begriff des Arbeitsentgelts nach § 14 Abs. 1 Satz 1 SGB IV bestimmt, ist unmaßgeblich, wie das Verpflegungsgeld nach der VergO 1957 und den BesO 1965, 1973 bzw. 1986 zu qualifizieren ist. Erst recht kommt es nicht darauf an, aus welchem Haushaltstitel die Leistungen gezahlt wurden.

Der Senat folgt nicht der Auffassung des 16. Senats des LSG Berlin-Brandenburg (Urteile vom 21. August 2013 - L 16 R 670/11 - und 13. Januar 2016 - L 16 R 770/12 -, jeweils in juris), wonach das Verpflegungsgeld kein Arbeitsentgelt im Sinne des § 14 SGB IV darstellte, da es maßgeblich aus sozialpolitscher und fürsorgerechtlicher Motivation gewährt worden sei und im eigenbetrieblichen Interesse der Zollverwaltung gelegen habe (so auch die von der Beklagten in Bezug genommenen Urteile des LSG Sachsen-Anhalt vom 19. November 2015 - L 1 RS 33/12 - und des Thüringischen LSG vom 25. November 2015 - L 12 RS 540/12 -, jeweils in juris). Insbesondere das sogenannte Sperrzonenurteil des BSG (Urteil vom 29. Januar 2004 - B 4 RA 19/03 R -, in juris) lässt sich nicht zur Untermauerung der Auffassung, das Verpflegungsgeld sei kein Arbeitsentgelt gewesen, heranziehen. Der Sperrzonenzuschlag wurde gezahlt, weil die betreffenden Personen in der Sperrzone gewohnt haben und daher Unannehmlichkeiten in Kauf nehmen mussten. Der Sperrzonenzuschlag hatte, anders als das Verpflegungsgeld, seinen Grund daher nicht in dem Beschäftigungsverhältnis. Vielmehr kann ausgeschlossen werden, dass es sich bei dem gezahlten Verpflegungsgeld um eine Sozialleistung, die dem Kläger auch unabhängig vom Bestehen des Dienstverhältnisses gewährt worden wäre (vgl. dazu auch BSG, Urteil vom 29. Januar 2004 - B 4 RA 19/03 R -, a.a.O.), handelte. Eine Regelung des DDR-Rechts, wonach Verpflegungsgeld als Sozialleistung gezahlt bzw. gewährt worden wäre, ist weder dem Senat bekannt noch von der Beklagten benannt. Eine solche ergibt sich auch nicht aus dem Gesetz über die Abschaffung der Lebensmittelkarten vom 28. Mai 1958 (GBl. DDR I 1958, S. 413). Mit der Abschaffung der Lebensmittelkarten mit Wirkung vom 29. Mai 1958 (§ 1 des Gesetzes) wurde mit § 3 Abs. 1 des Gesetzes bestimmt, dass Arbeiter und Angestellte, die im Gebiet der DDR in einem Arbeitsrechtsverhältnis stehen und deren monatlicher Bruttodurchschnittsverdienst 800 DM nicht übersteigt, monatlich einen dem Einkommen entsprechend gestaffelten Zuschlag erhalten. Nach § 3 Abs. 2 dieses Gesetzes wurden für Arbeiter und Angestellte mit niedrigem Verdienst die Löhne erhöht. Dieser Zuschlag und die Lohnerhöhung waren als einheitlicher Zuschlag zu zahlen, der lohnsteuerfrei war und nicht der Beitragspflicht zur Sozialversicherung unterlag (§ 3 Abs. 3 des Gesetzes). Die zu diesem Gesetz ergangene Verordnung über die Zahlung eines Zuschlages zum Lohn der Arbeiter und Angestellten bei Abschaffung der Lebensmittelkarten - Lohnzuschlagsverordnung - vom 28. Mai 1958 (GBl. DDR I 1958, S. 417) bestimmte dazu, dass der Zuschlag unabhängig von der bisher bezogenen Lebensmittelkarte nach den in der Anlage (Zuschlagstabelle) aufgeführten Sätzen zu zahlen ist (§ 2 Abs. 1 dieser Verordnung). Zugleich wurde festgelegt, dass der Zuschlag zu den Löhnen und Gehältern zu einem späteren Zeitpunkt in die Tariflöhne einbezogen wird, soweit er nicht gemäß § 3 Abs. 3 dieser Verordnung in die Lohn- oder Gehaltstarife eingearbeitet ist (§ 2 Abs. 2 dieser Verordnung). In der Einleitung zum Gesetz über die Abschaffung der Lebensmittelkarten wird zwar darauf hingewiesen, dass die ökonomischen Voraussetzungen dafür geschaffen worden seien, die es gestatteten, in Verbindung mit der Abschaffung der Lebensmittelkarten erneut Maßnahmen zur weiteren Verbesserung der Lebenslage breiter Schichten der Werktätigen, besonders der Arbeiter und Angestellten mit niedrigem Einkommen, durchzuführen. Im Zusammenhang mit der Abschaffung der Lebensmittelkarten würden die Preise der bisher auf Karten erhältlichen Lebensmittel erhöht. Ausgehend von dem Grundsatz der Arbeiter-und-Bauern-Macht, alle Maßnahmen im Interesse der Arbeiterklasse und aller anderen Werktätigen zu treffen, würden unter anderem für Arbeiter und Angestellte solche Regelungen getroffen, damit ihnen durch die Erhöhung der Preise für bisher auf Lebensmittelkarten bezogene Waren keine Mehraufwendungen entstünden. § 3 Abs. 3 des Gesetzes über die Abschaffung der Lebensmittelkarten geht hierbei davon aus, dass sowohl der Zuschlag als auch die Lohnerhöhung Einnahmen aus dem Arbeitsrechtsverhältnis sind, denn ansonsten wäre die Regelung, wonach diese Einnahmen lohnsteuerfrei sind und nicht der Beitragspflicht zur Sozialversicherung unterliegen, überflüssig. Sozialleistungen waren nach dem Recht der DDR weder lohnsteuerpflichtig noch unterlagen sie der Beitragspflicht zur Sozialversicherung. Die Anordnung in § 2 Abs. 2 Lohnzuschlagsverordnung, den Zuschlag zu den Löhnen und Gehältern in die Tariflöhne einzubeziehen, bestätigt dies, denn Tariflöhne sind Einnahmen aus einem Arbeitsrechtsverhältnis und keine Sozialleistungen des Staates. Damit wird deutlich, dass es bei dem Zuschlag bzw. der Lohnerhöhung wegen der gestiegenen Preise um einen Ausgleich durch eine allgemeine Anhebung des Arbeitsverdienstes ging. Nichts anderes kommt in der zum 01. Juni 1958 erfolgten Änderung des § 5 VergO 1957 mit der Erhöhung des Verpflegungsgeldes für die Angehörigen des AZKW zum Ausdruck, denn im Eingang der 5. Durchführungsbestimmung (DB) zur VergO 1957 wird ausdrücklich auf das Gesetz über die Abschaffung der Lebensmittelkarten hingewiesen (so auch LSG Berlin-Brandenburg, Urteile vom 25. Februar 2016, L 22 R 731/12, in juris Rn. 90 ff, vom 23. Juni 2016 - L 33 R 182/15 WA -, in juris Rn. 82 ff. und vom 09. März 2017 - L 8 R 264/16 ZVW - in juris Rn. 80). Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus den Verpflegungsordnungen, nämlich der Verpflegungsordnung 1965, der Ordnung 4/77 über das Verpflegungswesen der Zollverwaltung der DDR vom 18. Juli 1977 (Verpflegungsordnung 1977) der Ordnung Nr. 5/89 über die Verpflegungsversorgung in der Zollverwaltung der DDR vom 01. August 1989 (Verpflegungsordnung 1989) oder § 228 Arbeitsgesetzbuch der DDR (AGB-DDR). Die Verpflegungsordnungen knüpften alle, jeweils unter Ziffer I.2.1. Satz 3, an das Arbeitsverhältnis an, indem sie bestimmten, dass der Anspruch auf Verpflegungsgeld oder Gemeinschaftsverpflegung mit dem Tag der Einstellung in die Zollverwaltung der DDR begann und mit dem Tag der Entlassung endete (so auch Urteile des LSG Berlin-Brandenburg vom 25. Februar 2016, L 22 R 731/12, in juris Rn. 95, vom 23. Juni 2016 - L 33 R 182/15 WA -, in juris Rn. 85 ff. und vom 09. März 2017 - L 8 R 264/16 ZVW - in juris Rn. 81). Im Übrigen dienten die Verpflegungsordnungen in erster Linie der Sicherstellung einer ordnungsgemäßen Versorgung unter Einhaltung ernährungswissenschaftlicher, medizinischer, technischer und hygienischer Standards; hierüber finden sich in diesen Ordnungen detaillierte Bestimmungen, nicht aber über das Verpflegungsgeld, das nur unter Ziffer I.2. angesprochen wird und im Wesentlichen die Vorgaben aus der VergO 1957, den BSO 1965, 1973 und 1986 wiederholte und ergänzte. Ebenso bestimmte § 228 AGB-DDR, dass der Betrieb die Versorgung der Werktätigen im Betrieb nach ernährungswissenschaftlichen Grundsätzen mit einer vollwertigen warmen Hauptmahlzeit und einer Zwischenverpflegung sowie mit Erfrischungen zu sichern hat. Damit ist nichts darüber ausgesagt, ob das Verpflegungsgeld oder die kostenlose Verpflegung eine Fürsorgeleistung des Staates darstellt, sondern nur darüber, dass die Zollverwaltung bzw. der Betrieb eine bestimmten Standards entsprechende Versorgung vorhalten musste. Die Berücksichtigung von Verpflegungsgeld als Arbeitsentgelt ist auch nicht auf der Grundlage von § 17 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und Satz 2 SGB IV in der Fassung des Gesetzes vom 22. Dezember 1983 (BGBl. I 1983, 1532) in Verbindung mit § 1 Satz 1 ArEV in der Fassung der Verordnung vom 12. Dezember 1989 (GBl. I 1989, 2177) ausgeschlossen.

§ 17 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 SGB IV ermächtigt die Bundesregierung durch Rechtsverordnung mit Zustimmung des Bundesrats zur Wahrung der Belange der Sozialversicherung, insbesondere zur Vereinfachung des Beitragseinzugs, zu bestimmen, dass einmalige Einnahmen oder laufende Zulagen, Zuschläge, Zuschüsse oder ähnliche Einnahmen, die zusätzlich zu Löhnen oder Gehältern gewährt werden, ganz oder teilweise nicht dem Arbeitsentgelt zuzurechnen sind. Dabei ist nach § 17 Abs. 1 Satz 2 SGB IV eine möglichst weitgehende Übereinstimmung mit den Regelungen des Steuerrechts sicherzustellen. Da - soweit es auf die steuerrechtliche Beurteilung ankommt - maßgeblich die Rechtslage ist, die im Zeitpunkt des In-Kraft-Tretens des AAÜG am 01. August 1991 bestand, ist das Steuerrecht der DDR, nämlich die Verordnung über die Besteuerung der Arbeitseinkommen vom 22. Dezember 1952 (GBl. DDR 1952, 1413) - AStVO - nicht anwendbar. Es ist also zu prüfen, ob eine in Frage stehende Einnahme, wenn sie unter der Geltung des am 01. August 1991 geltenden bundesdeutschen Rechts erzielt worden wäre, von solchen Ausnahmeregelungen erfasst worden wäre.

Dies trifft auf das Verpflegungsgeld nicht zu.

Gem. § 1 ArEV sind einmalige Einnahmen, laufende Zulagen, Zuschläge, Zuschüsse sowie ähnliche Einnahmen, die zusätzlich zu Löhnen oder Gehältern gewährt werden, nicht dem Arbeitsentgelt zuzurechnen, soweit sie lohnsteuerfrei sind und sich - was vorliegend nicht einschlägig ist - aus § 3 ArEV nichts Abweichendes ergibt.

Die Steuerfreiheit bestimmt sich nach § 3 EStG (in der am 01. August 1991 maßgeblichen Fassung). Das Verpflegungsgeld wird von keiner Regelung dieser Vorschrift, insbesondere nicht von § 3 Nr. 4 Buchstabe c EStG, erfasst. Nach § 3 Nr. 4 Buchstabe c EStG sind bei Angehörigen der Bundeswehr, des Bundesgrenzschutzes, der Bereitschaftspolizei der Länder, der Vollzugspolizei und der Berufsfeuerwehr der Länder und Gemeinden und bei Vollzugsbeamten der Kriminalpolizei des Bundes, der Länder und Gemeinden Verpflegungs- und Beköstigungszuschüsse und der Geldwert der im Einsatz unentgeltlich abgegebenen Verpflegung steuerfrei. Diese Vorschrift betrifft, sofern sie überhaupt auf Angehörige der Finanzverwaltung einschließlich des Zolls anwendbar wäre, jedoch lediglich die im Einsatz u. a. gezahlten Verpflegungs- und Beköstigungszuschüsse. Zuschüsse dieser Art, die im normalen Dienst gezahlt werden, sind mithin nicht steuerfrei (Heinicke in Schmidt, a.a.O., § 3 jeweils Stichwörter Verpflegungszuschüsse und Bundeswehr). Es ist weder vorgetragen, noch ergibt sich sonst ein Hinweis darauf, dass Verpflegungsgeld wegen der Teilnahme an außerhalb des normalen Dienstes geleisteten besonderen Einsätzen gewährt worden wäre.

Nach der Rechtsprechung des BSG (vgl. Urteile vom 30. Oktober 2014 - B 5 RS 2/14 R -, in juris Rn. 17, und vom 29. Oktober 2015 - B 5 RS 7/14 R -, in juris Rn. 31) sind Zahlungen steuerrechtlich erst dann abschließend als Einkommen zu qualifizieren, wenn feststeht, dass sich diese bei objektiver Würdigung aller Umstände als Entlohnung und nicht als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweisen. Dem schließt sich der Senat an. Offen bleiben kann, ob insoweit § 19 Abs. 1 Satz 2 EStG in der am 01. August 1991 geltenden Fassung, der den steuerrechtlichen Einkommensbegriff regelt, über den in § 1 ArEV enthaltenen Bezug auf die Lohnsteuerfreiheit mit umfasst ist (zweifelnd: LSG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 25. Februar 2016 - L 22 R 631/12 -, in juris Rn. 109 ff.) oder aber ob der Rechtsgedanke dieser Vorschrift auch den Begriff des Arbeitsentgelts prägt (so wohl: LSG Sachsen, Urteil vom 07. Juli 2015 - L 5 RS 203/11 -, in juris Rn. 27). Gemäß § 19 Abs. 1 Satz 2 EStG gehören zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit nicht solche Vorteile, die sich bei objektiver Würdigung aller Umstände nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweisen. Ein Vorteil wird dann aus ganz überwiegend eigenbetrieblichem Interesse gewährt, wenn aufgrund einer Gesamtwürdigung der für die Zuwendung maßgebenden Umstände zu schließen ist, dass der jeweils verfolgte betriebliche Zweck ganz im Vordergrund steht. Tritt das Interesse des Arbeitnehmers gegenüber dem des Arbeitgebers in den Hintergrund, kann eine Lohnzuwendung zu verneinen sein. Ist aber neben dem eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers ein nicht unerhebliches Interesse des Arbeitnehmers gegeben, so liegt die Vorteilsgewährung nicht in ganz überwiegend eigenbetrieblichem Interesse des Arbeitgebers und führt zur Lohnzuwendung. Die zur Beurteilung einer solchen Einnahme vorzunehmende Gesamtwürdigung hat insbesondere Anlass, Art und Höhe des Vorteils, Auswahl der Begünstigten, freie oder nur gebundene Verfügbarkeit, Freiwilligkeit oder Zwang zur Annahme des Vorteils und seine besondere Geeignetheit für den jeweils verfolgten betrieblichen Zweck zu berücksichtigen. Dabei besteht eine Wechselwirkung zwischen der Intensität des eigenbetrieblichen Interesses des Arbeitgebers und dem Ausmaß der Bereicherung des Arbeitnehmers. Je höher aus der Sicht des Arbeitnehmers die Bereicherung anzusetzen ist, desto geringer wiegt das aus der Sicht des Arbeitgebers vorhandene eigenbetriebliche Interesse (Bundesfinanzhof (BFH), Urteile vom 21. Januar 2010 - VI R 51/08 - und 05. Mai 1994 - VI R 55/92 und VI R 56/92 -, jeweils in juris m.w.N.).

Als eine solche notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzungen kann die Gewährung kostenloser Verpflegung und des Verpflegungsgeldes für den streitgegenständlichen Zeitraum nicht bewertet werden. Das Verpflegungsgeld und die kostenlose Verpflegung sind dabei nach den gleichen Maßstäben zu beurteilen. Denn wenn die kostenlose Verpflegung im Rahmen einer Gemeinschaftsverpflegung keine steuerfreie, sondern regelmäßig mangels einer Steuerbefreiungsnorm eine steuerbare und steuerpflichtige Einnahme ist (so zur unentgeltlichen Verpflegung eines Soldaten im Rahmen der Gemeinschaftsverpflegung: BFH, Urteil vom 24. März 2011 - VI R 11/10 -, in juris), kann dies für ein Verpflegungsgeld, unabhängig davon, ob es als originäre Barleistung oder als Substitution für eine Sachleistung erbracht wird, nicht anders sein.

Ein überwiegendes Interesse des Arbeitgebers an der Gewährung der kostenlosen Verpflegung und der Zahlung des Verpflegungsgeldes ergibt sich aus dem Wortlaut und der Entstehungsgeschichte der einschlägigen Vorschriften nicht. Dabei geht der Senat davon aus, dass die Nahrungsaufnahme bzw. Verpflegung vorrangig und überwiegend im eigenen Interesse des Arbeitnehmers liegt. Soweit vertreten wird, die Bereitstellung kostenloser Verpflegung (bzw. ersatzweise Zahlung von Verpflegungsgeld) durch die Zollverwaltung der DDR habe der "Erhaltung eines gesunden, körperlich und geistig intakten, voll verpflegten Personalkörpers" gedient (vgl. Sächsisches LSG, Urteile vom 07. Juli 2015 - L 3 RS 183/11 -, in juris Rn. 31, und 05. Januar 2016 - L 5 RS 186/14 -, in juris Rn. 30), erscheint bereits diese Feststellung in tatsächlicher Hinsicht fragwürdig. Einer solchen Annahme steht schon die Regelung entgegen, dass anfänglich nicht in einer Gemeinschaftsunterkunft Untergebrachte von einer kostenlosen Vollverpflegung ausgeschlossen waren (§ 5 VergO 1957). Eine solche Regelung ist mit dem behaupteten Zweck nicht in Einklang zu bringen (so auch: Thüringisches LSG, Urteil vom 28. Oktober 2015 - L 3 R 664/12 -, nicht veröffentlicht, S. 35). Zudem folgte aus der Feststellung dieses Zweckes nicht, dass er ganz im Vordergrund steht und das Interesse des Arbeitnehmers gegenüber dem des Arbeitgebers in den Hintergrund tritt. Bei einer Versorgung mit Nahrung, einem menschlichen Grundbedürfnis, dürfte dies - soweit eine anderweitige Versorgung auf Grund des betrieblichen Einsatzes nicht unmöglich ist - schwerlich anzunehmen sein, denn an der Nahrungsaufnahme und Gesunderhaltung dürfte ein erhebliches Eigeninteresse bestehen (so auch Thüringisches LSG, Urteil vom 26. September 2017 - L 6 R 284/13 -, in juris Rn. 197).

Darüber hinaus wäre auch ohne Verpflegungsgeld und kostenlose Verpflegung die Einsatzfähigkeit der Beschäftigten gewährleistet gewesen. Die Beklagte selbst teilt im Übrigen diese Auffassung zumindest für das ab 1991 gezahlte Verpflegungsgeld.

Einen Anhaltspunkt für eine betriebliche Zweckbestimmung der kostenlosen Vollverpflegung in Verbindung mit der Unterbringung in einer Gemeinschaftsunterkunft könnte zwar die ursprüngliche Fassung des § 5 VergO 1957 in Verbindung mit Ziffer 4. a) bb) der 1. DB (Dienstanweisung Nr. 6/57) bieten. Danach wurden Verpflegungsgeld und Wohnungsgeld nicht gezahlt, wenn für Angehörige des AZKW die Möglichkeit des Wohnens in einer Gemeinschaftsunterkunft bestand. Hieraus könnte man ableiten, dass der Arbeitgeber das Wohnen in der Gemeinschaftsunterkunft fördern und durch Gewährung des kostenlosen Wohnens und der Verpflegung einen Anreiz für die Inanspruchnahme der Gemeinschaftsunterkünfte setzen wollte. Welcher Zweck damit letztlich verfolgt werden sollte und ob dies ein betrieblicher gewesen sein könnte, lässt sich den Vorschriften aber nicht entnehmen, insbesondere vermag der Senat nicht der Beklagten zu folgen, die Gewährung von Unterkunft und Vollverpflegung habe dem Zweck gedient, eine umfassende Kontrolle über die Beschäftigten in Wohnheimen zu gewährleisten. Darauf gibt es keinen Hinweis. Eine solche Überwachung wäre vielmehr durch eine generelle Anordnung zum ständigen Aufenthalt aller Mitarbeiter der Zollverwaltung in Kasernen (mit oder ohne Vollverpflegung) und zwar verbunden mit ständigen Kontrollen insbesondere außerhalb des Dienstes (und nicht lediglich bei der Nahrungsaufnahme) zu gewährleisten gewesen. Wie eine solche umfassende Kontrolle durch die Zahlung eines Verpflegungsgeldes sicherzustellen gewesen wäre, ist nicht nachvollziehbar (so auch: LSG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 25. Februar 2016 - L 22 R 731/12 -, in juris Rn. 118). Zudem lässt sich die Annahme eines solchen Zweckes nicht mit den Unterlagen zum Zustandekommen der Vergütungs- bzw. Besoldungsordnung, insbesondere der Beschlussvorlage vom 04. Februar 1957 für das Politbüro über die Vergütungs- und Versorgungsordnung des AZKW in Einklang bringen. Danach dienten die Vorschriften zur Gewährung von Verpflegungs- und Wohnungsgeld nach § 5 der VergO 1957 der Erhöhung des Netto-Arbeitseinkommens der Beschäftigten. Ebenso erfolgte die zum 01. Juni 1958 vorgenommene Neufassung des § 5 VergO 1957 durch Ziffer I. der 5. Durchführungsbestimmung zur Vergütungsordnung (Dienstanweisung Nr. 10/58) vom 20. Mai 1958 unter Beibehaltung des wesentlichen Regelungsgehaltes offensichtlich aus anderen Gründen als betrieblichen Notwendigkeiten. Sie erging aus Anlass des Gesetzes über die Abschaffung von Lebensmittelkarten, welches wiederum die Zielsetzung hatte, die (tariflichen) Löhne zu erhöhen (hierzu siehe bereits oben).

Das Verpflegungsgeld und die kostenlose Verpflegung sind auch nach keiner anderen Vorschrift des EStG steuerfrei.

Die Zahlung von Verpflegungsgeld für das Jahr 1968 sowie die Jahre 1973 bis 1990 im tenorierten Umfang ergibt sich aus den vorliegenden BSK in Verbindung mit der von der Beklagten übermittelten Aufstellung über die Zahlung von Verpflegungsgeld.

Es ist zwar mangels Vorliegen entsprechender BSK nicht nachgewiesen, aber jedenfalls glaubhaft gemacht, dass dem Kläger auch in den Jahren 1969 bis 1972 Verpflegungsgeld im tenorierten Umfang gezahlt wurde.

Zwar bedarf es grundsätzlich des Vollbeweises, jedoch lässt § 6 Abs. 6 AAÜG die Glaubhaftmachung eines Teils des Verdienstes genügen, wenn ein anderer Teil des Verdienstes - wie hier durch die Eintragungen im SVA des Klägers - nachgewiesen ist. Der glaubhaft gemachte Teil des Verdienstes ist dann zu fünf Sechsteln zu berücksichtigen.

Eine Tatsache ist dann als glaubhaft gemacht anzusehen, wenn ihr Vorliegen nach dem Ergebnis der Ermittlungen, die sich auf sämtliche erreichbaren Beweismittel erstrecken sollen, überwiegend wahrscheinlich ist (§ 23 Abs. 1 Satz 2 SGB X). Glaubhaftmachung bedeutet dabei das Dartun überwiegender Wahrscheinlichkeit, also der guten Möglichkeit, dass der Vorgang sich so zugetragen hat, wobei durchaus gewisse Zweifel bestehen bleiben können. Dieser Beweismaßstab ist durch seine Relativität gekennzeichnet. Es muss nicht, wie bei der Wahrscheinlichkeit des ursächlichen Zusammenhanges, absolut mehr für als gegen die glaubhaft zu machende Tatsache sprechen (etwa BSG, Beschluss vom 08. August 2001 - B 9 V 23/01 B -, in juris Rn. 5).

Davon ausgehend ist die Zahlung des Verpflegungsgeldes im tenorierten Umfang in den Jahren 1969 bis 1972 überwiegend wahrscheinlich. Wie durch die Eintragungen im SVA des Klägers und den noch vorhandenen Dokumenten in der ehemaligen Kaderakte der Zollverwaltung der DDR belegt, stand der Kläger auch in diesen Jahren durchgehend in einem Beschäftigungsverhältnis bei der Zollverwaltung der DDR im Dienstgrad eines Zolluntersekretärs bzw. ab dem 01. September 1971 eines Zollsekretärs. Er war bis zu seiner Versetzung zur Abteilung Zollermittlung/-fahndung am 01. Dezember 1970 am GZA H-H-Straße in B nach seinen glaubhaften Angaben in der mündlichen Verhandlung des Senats dann für ca. 2 Jahre beim GZA S und anschließend beim GZA B Straße eingesetzt. Die Beklagte selbst hat dies wie auch den Zufluss der entsprechenden Entlohnung nie bezweifelt und daher auch für die Jahre 1969 bis 1972 die Arbeitsentgelte anhand der Eintragungen im SVA und den noch vorhandenen Unterlagen der Kaderakte rekonstruiert und hierbei auch die Zahlung von Wohnungsgeld und Grenzzuschlag in voller Höhe eingestellt. Im Hinblick auf die durchgehende Tätigkeit bei Grenzzollämtern stand dem Kläger, der seit 1967 (mit seiner Familie) in einer eigenen Wohnung lebte, auch in den Jahren 1969 bis 1972 Verpflegungsgeld in Höhe von 4,35 Mark täglich entsprechend der Verpflegungsgrundnorm II zu (vgl. Ziffer 5.31 BSO 1965 i.V.m. Ziffer I.2.1. Absätze 3 und 5, Ziffer I.2.7.2. VerpflegungsO 1965). Daher ist als Verpflegungsgeld für die Jahre 1969 bis 1971 jeweils ein Betrag von 1.587,75 Mark (365 Tage x 4,35 Mark) und für das Jahr 1972 ein Betrag von 1.592,10 Mark (366 Tage x 4,35 Mark) zugrunde zu legen. Diese Beträge sind von der Beklagten jedoch nur zu fünf Sechsteln als Arbeitsentgelt nach § 6 AAÜG festzustellen. Zwar ist davon auszugehen, dass mangels entsprechenden Eintrags im SVA des Klägers in den Jahren 1969 bis 1972 wohl keiner der Ausschlusstatbestände der Ziffer 5.34 Abs. 2 Buchst. a) BSO 1965 "Krankenhausaufenthalt/Kur" gegeben war. Jedoch vermag sich der Senat im Hinblick auf die Möglichkeit, dass zeitweise einer der weiteren Ausschlusstatbestände für die Zahlung von Verpflegungsgeld gemäß Ziffer 5.34 Abs. 2 Buchst. b) bis e) BSO 1965 erfüllt war, nicht davon zu überzeugen, dass der Kläger für jeden Tag in den Jahren 1969 bis 1972 Verpflegungsgeld erhalten hatte. Damit ist der Vollbeweis nicht erbracht, aber zumindest glaubhaft gemacht, dass dem Kläger Verpflegungsgeld gezahlt worden ist.

Steht danach fest, dass der Feststellungsbescheid vom 01. März 2001 von Anfang an teilweise rechtswidrig ist, hat die Beklagte diesen im Rahmen des Überprüfungsverfahrens nach § 44 Abs. 2 SGB X mit Wirkung für die Zukunft, d.h. jedenfalls ab dem Zeitpunkt der Bekanntgabe des Zugunstenbescheides (Merten in Hauck/Noftz, SGB, Stand März 2016, § 44 SGB X Rn. 84) zurückzunehmen. Da hier ein Zugang nicht vermerkt ist, ist der Zeitpunkt, in dem der Bescheid über den Zugunstenantrag dem Kläger gemäß § 37 Abs. 2 Satz 1 SGB X als zugegangen gilt, maßgebend, d.h., ausgehend von dem in der Verwaltungsakte vermerkten Absendedatum 22. September 2008, der 25. September 2008.

Die Entscheidung, den teilweise rechtswidrigen Feststellungsbescheid vom 01. März 2001 auch mit Wirkung für die Vergangenheit aufzuheben, steht jedoch nach § 44 Abs. 2 SGB X im Ermessen der Beklagten (vgl. BSG, Urteil vom 30. Oktober 2014 - B 5 RS 2/14 R -, in juris Rn 17). Eine Verpflichtung zur Aufhebung des Feststellungsbescheides kommt daher nur dann in Betracht, wenn das Ermessen zu Gunsten des Klägers auf Null reduziert ist. Im Übrigen kann die Beklagte nur zur Neubescheidung des Überprüfungsantrages verpflichtet werden. Eine derartige Verdichtung des Ermessens zu Gunsten des Klägers läge dann vor, wenn seine individuellen Belange, die in die Ermessensausübung einzustellen sind, das Interesse an der Rechtssicherheit deutlich überwögen (vgl. Merten in Hauck/Noftz, SGB X, Stand August 2017, § 44 SGB X Rn. 87). Ein derartiges überwiegendes Interesse des Klägers kann der Senat nur für den Zeitraum ab dem Beginn des Monats, in dem der Überprüfungsantrag durch den Kläger gestellt worden ist, d.h. ab dem 01. November 2007 erkennen, für die Zeit davor bleibt die Ausübung des Ermessens der Beklagten vorbehalten.

Der Kläger, der bei Stellung seines Überprüfungsantrages schon das 66. Lebensjahr vollendet hatte und eine Altersrente bezog, hat ein erhebliches Interesse an der Feststellung der weiteren Arbeitsentgelte, weil sie sich unmittelbar auf die Höhe seiner Rente auswirkt. Für den Senat ist keine Ermessenserwägung erkennbar, welche die Beklagte insoweit einer Rücknahme entgegenhalten könnte. Mit dem Zugunstenantrag dokumentiert der Empfänger des Ausgangsbescheides, dass er eine rechtliche Überprüfung geltend machen will. Der weitere Verfahrensgang kann - soweit nicht Mitwirkungshandlungen erforderlich sind, was hier nicht der Fall war - von ihm nicht beeinflusst werden. Es wäre deshalb sachlich nicht zu rechtfertigen, wenn die Behörde, die über den Antrag zu entscheiden hat, den Beginn des Rücknahmezeitraums, für den ihr Ermessen zusteht, durch ihr Verhalten festlegen könnte. Indem auf den Beginn des Antragsmonats abgestellt wird, wird einem allgemeinen Prinzip der gesetzlichen Rentenversicherung gefolgt (siehe hierzu § 99 Abs. 1 Satz 2 SGB VI). Für die Zeit vor dem 01. November 2007 gibt es dagegen keinen Anlass, von einer Ermessensreduzierung auszugehen. Insoweit kann die Beklagte, die in den angefochtenen Bescheiden - ausgehend von ihrem rechtlichen Standpunkt folgerichtig - kein Ermessen ausgeübt hat, deshalb nur zur Neubescheidung unter Berücksichtigung der Rechtsauffassung des Gerichts verpflichtet werden (so: LSG Berlin-Brandenburg Urteil vom 09. März 2017 - L 8 R 264/16 ZVW -, in juris Rn. 96).

Die Kostenentscheidung beruht auf § 193 SGG und folgt dem Ausgang in der Hauptsache.

Die Revision war gemäß § 160 Abs. 2 SGG zuzulassen. Der Senat sah sich hierzu auch in Kenntnis der Beschlüsse des BSG vom 28. Februar 2017 - B 5 RS 45/16 - und 18. Januar 2017 - B 5 RS 44/16 - (jeweils in juris) veranlasst, da nach wie vor zur Frage, ob es sich bei dem gemäß den Regelungen in der VergO 1957 und den BSO 1965, 1973 und 1986 gezahlten Verpflegungsgeld der Zollbediensteten der DDR um Arbeitsentgelt im Sinne von § 6 AAÜG i.V.m. § 14 SGB IV handelt, trotz gleicher Rechtsgrundlagen und Anknüpfungs(Rechts-)tatsachen keine einheitliche Rechtsprechung der Landesozialgerichte ergeht und daher eine Klärung durch das BSG auch im Hinblick auf die Vielzahl der betroffenen Zollbediensteten zur Wahrung der Rechtseinheit erforderlich erscheint.