Die zulässige und vom Kläger auf den Zufluss von Verpflegungsgeld und Reinigungszuschuss beschränkte Berufung (§§ 143, 144, 151 SGG) ist hinsichtlich des Verpflegungsgeldes begründet. Im Übrigen ist die Berufung unbegründet und war zurückzuweisen.

Das Sozialgericht hat die Klage zu Unrecht in vollem Umfang abgewiesen. Der Bescheid vom 1.10.2008 in der Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 26.8.2009 ist rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten. Der Kläger hat Anspruch darauf, dass die Beklagte den Feststellungsbescheid vom 11.8.1997 abändert und das an den Kläger gezahltes Verpflegungsgeld in dem tenorierten Umfang als weiteres Arbeitsentgelt berücksichtigt.

Die neben der Besoldung gewährten weiteren Zahlungen in Form von Verpflegungsgeld sind Bestandteil des nach dem AAÜG zugrunde zu legenden erzielten Arbeitsentgelts.

Rechtsgrundlage für den geltend gemachten Anspruch ist § 44 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 1 SGB X. Danach hat der Beklagte einen Verwaltungsakt, auch nachdem er unanfechtbar geworden ist, mit Wirkung für die Zukunft zurückzunehmen, wenn bei seinem Erlass u.a. das Recht unrichtig angewandt worden ist. Die von dem Beklagten getroffenen Feststellungen über die Höhe der vom Kläger erzielten Arbeitsentgelte, die jeweils einzelne feststellende Verwaltungsakte i.S. des § 31 SGB X sind, waren im Zeitpunkt ihres Erlasses im Bescheid vom 11.8.1997 rechtswidrig. Neben den festgestellten laufenden Dienstbezügen (zusammengesetzt aus der jeweiligen Vergütung für Dienstgrad, Dienststellung und Dienstalter) unter Einschluss des gezahlten Wohnungsgeldes musste die Beklagte zusätzlich auch die an den Kläger für den Zeitraum seiner Zugehörigkeit zum Sonderversorgungssystem gezahlten Verpflegungsgelder als Bestandteil des Arbeitsentgelts feststellen.

Nach § 8 Abs. 1 Sätze 1 und 2, Abs. 2 AAÜG hat der vor der Überführung der Ansprüche und Anwartschaften zuständige Versorgungsträger dem für die Feststellung der Leistungen zuständigen Träger der Rentenversicherung unverzüglich die Daten mitzuteilen, die zur Durchführung der Versicherung und zur Feststellung der Leistungen aus der Rentenversicherung erforderlich sind. Dazu gehören auch das tatsächlich erzielte Arbeitsentgelt oder Arbeitseinkommen des Berechtigten (oder der Person, von der sich die Berechtigung ableitet,) und die Daten, die sich nach Anwendung von §§ 6 und 7 AAÜG ergeben. Der zuständige Versorgungsträger hat dem Berechtigten den Inhalt der Mitteilung nach § 8 Abs. 2 AAÜG durch Bescheid bekannt zu geben (§ 8 Abs. 3 Satz 1 AAÜG).

Maßstabsnorm, nach der sich bestimmt, welche Arbeitsverdienste den Zugehörigkeitszeiten zu einem Versorgungssystem der DDR zuzuordnen sind, ist § 6 Abs. 1 Satz 1 AAÜG.

Nach dieser Vorschrift ist den Pflichtbeitragszeiten nach dem AAÜG (§ 5 aaO.) für jedes Kalenderjahr als Verdienst (§ 256a Abs. 2 SGB VI) das erzielte Arbeitsentgelt oder Arbeitseinkommen zugrunde zu legen. Die weitere Einschränkung, dieses höchstens bis zur jeweiligen Beitragsbemessungsgrenze nach der Anlage 3 zu berücksichtigen, wird erst im Leistungsverfahren bedeutsam (dazu stellvertr: BSG, Urteil vom 20.12.2001, SozR 3-8570 § 8 Nr. 7 m.w.N.); insoweit hat der Versorgungsträger ggf. nur die tatbestandlichen Voraussetzungen einer besonderen Beitragsbemessungsgrenze festzustellen.

§ 6 Abs. 1 Satz 1 AAÜG definiert allerdings nicht eigenständig den Begriff des Arbeitsentgelts.

Der Gesetzestext besagt nur, dass den Pflichtbeitragszeiten im Sinne des § 5 AAÜG als Verdienst (§ 256a SGB VI) unter anderem das "erzielte Arbeitsentgelt" zugrunde zu legen ist. Aus dem Wort "erzielt" folgt im Zusammenhang mit § 5 Abs. 1 Satz 1 AAÜG, dass es sich um Entgelt oder Einkommen handeln muss, das dem Berechtigten während der Zugehörigkeitszeiten zum Versorgungssystem "aufgrund" seiner Beschäftigung "zugeflossen", ihm also tatsächlich gezahlt worden ist. Insoweit ist auch noch zu erkennen, dass es sich um eine Gegenleistung für die erbrachte Arbeitsleistung handeln muss. Ferner macht der Normtext deutlich, dass es allein auf das in der DDR tatsächlich erzielte Arbeitsentgelt (oder -einkommen) ankommt; er stellt nicht darauf ab, ob dieses in der DDR einer Beitrags- oder Steuerpflicht unterlag. Welche dieser "Gegenleistungen" jedoch letztlich als Arbeitsentgelt anzusehen sind, ergibt sich nicht aus § 6 Abs. 1 Satz 1 AAÜG (BSG, Urteil vom 23.8.2007 - B 4 RS 4/06 R, SozR 4-8570 § 6 Nr. 4).

Auch die in § 6 Abs. 1 Satz 1 AAÜG erfolgte Bezugnahme auf den "Verdienst" mit dem Klammerzusatz "§ 256a Abs. 2 SGB VI" beinhaltet keine eigenständige Definition. Sie stellt vielmehr zum einen klar, dass der Verdienst im Sinne des § 256a Abs. 2 SGB VI im Rahmen des AAÜG ausschließlich das erzielte Arbeitsentgelt (oder -einkommen) ist. Zum anderen weist sie darauf hin, dass dem nach § 6 Abs. 1 Satz 1 AAÜG festzustellenden Arbeitsentgelt die gleiche Bedeutung zukommt wie dem Verdienst im Sinne des § 256a Abs. 2 SGB VI. Allerdings ist aus der Bezugnahme nicht zu schließen, dass das berücksichtigungsfähige Entgelt im Rahmen des § 6 Abs. 1 Satz 1 AAÜG nach den Regeln des § 256a Abs. 2 SGB VI zu ermitteln wäre. Von dieser Norm werden Zusatz- und Sonderversorgungsberechtigte thematisch schon nicht erfasst. Zum anderen hätte dies aber auch zur Folge, dass nur der Verdienst feststellungsfähig wäre, für den Beiträge zur Sozialpflichtversicherung der DDR und ggf. zur freiwilligen Zusatzrentenversicherung (FZR) entrichtet worden wären (BSG, Urteil vom 23.8.2007 - B 4 RS 4/06 R, aaO.). Dieser Auslegung des BSG folgt der Senat (vgl. u.a. mit weitergehenden rechtlichen Überlegungen auch: LSG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 31.1.2013 - L 22 R 449/11; juris). Damit wird aber auch deutlich, dass der für Zusatz- und Sonderversorgungsberechtigte zu berücksichtigende Verdienst, soweit § 6 Abs. 1 Satz 1 AAÜG darauf verweist, sich nicht nach dem Inhalt des § 256a Abs. 2 Satz 1 SGB VI richtet, sondern wegen § 259b Abs. 1 Satz 1 SGB VI einer eigenständigen Begriffsbestimmung unterliegt, die durch § 6 Abs. 1 Satz 1 AAÜG vorgegeben wird (vgl. Diel in Hauck/Haines, Lfg. 1/06, SGB VI, Kommentar, § 259b RdNr. 6; Polster in Kasseler Kommentar, Sozialversicherungsrecht, 75. Ergänzungslieferung 2012, SGB VI, § 259b, RdNrn. 3 und 4; von Koch in Kreikebohm, SGB VI, 3. Auflage 2008, § 259b RdNr. 2; Kreikebohm in Beck'scher Online-Kommentar, Sozialrecht, Stand: 1.12.2012, SGB VI, § 259b).

Welche inhaltliche Bedeutung dem Begriff Arbeitsentgelt im Sinne des § 6 Abs. 1 Satz 1 AAÜG zukommt, bestimmt sich mithin nach § 14 SGB IV. Nach der ständigen Rechtsprechung des Bundessozialgerichts (Urteil vom 23.6.1998 - B 4 RA 61/97 R, SozR 3-8570 § 5 Nr. 4; Urteil vom 4.5.1999 - B 4 RA 6/99 R, SozR 3-8570 § 8 Nr. 3; Urteil vom 2.8.2000 - B 4 RA 41/99 R; Urteil vom 29.1.2004 - B 4 RA 19/03 R, SozR 4-8570 § 8 Nr. 1; Urteil vom 23.8.2007 - B 4 RS 4/06 R, SozR 4-8570 § 6 Nr. 4) ist dem Entgeltbegriff im Sinne des § 6 Abs. 1 Satz 1 AAÜG der bundesdeutsche Begriff des Arbeitsentgelts im Sinne von § 14 Abs. 1 SGB IV zugrunde zu legen. Dagegen ist rechtlich nicht an das DDR-Recht anzuknüpfen. Zweck der Regelungen der §§ 5 bis 8 AAÜG ist es, die für die Bestimmung des - fiktiven - Vorleistungswerts zur bundesdeutschen Rentenversicherung relevanten Tatsachen vorzumerken, damit ab In-Kraft-Treten des SGB VI zum 1.1.1992 im gesamten Bundesgebiet der Wert des Rentenrechts nach der einheitlich anzuwendenden Rentenformel (§ 64 SGB VI) bestimmt werden konnte bzw. kann. So kann sich auch der Vorleistungswert der ehemals Zusatz- und Sonderversorgungsberechtigten nur nach Bundesrecht bestimmen mit der Folge, dass die Frage, ob in der DDR erzielte Einkünfte aus einer von einem Versorgungssystem erfassten Beschäftigung als Arbeitsentgelt zu qualifizieren sind, ausschließlich nach dem im Zeitpunkt des In-Kraft-Tretens des AAÜG am 1.8.1991 bestehenden Bundesrecht zu beantworten ist. Etwas anderes gilt nur, soweit das Bundesrecht ausdrücklich die Anwendung von DDR-Recht angeordnet hat. Dies ist in § 6 Abs. 1 Satz 1 AAÜG hingegen nicht erfolgt. Bei der Feststellung des erzielten Arbeitsentgelts ist somit nicht an die Verordnung der DDR über die Berechnung des Durchschnittsverdienstes und über die Lohnzahlung vom 21.12.1961 (GBl. II 1961 S. 551) anzuknüpfen, die am 3.10.1990 außer Kraft getreten ist (BSG, Urteil vom 29.1.2004 - B 4 RA 19/03 R, aaO.).

Ebenso wenig kommt es darauf an, ob das Arbeitsentgelt in der DDR einer Beitragspflicht (BSG, Urteil vom 2.8.2000 - B 4 RA 41/99 R) oder einer Steuerpflicht unterlag (BSG, Urteil vom 23.8.2007 - B 4 RS 4/06 R, aaO.).

Dass dem Begriff des Arbeitsentgelts im Sinne des § 6 Abs. 1 Satz 1 AAÜG ausschließlich die bundesrechtliche Definition des Arbeitsentgelts nach § 14 Abs. 1 SGB IV zugrunde zu legen ist, wird auch durch die im Gesetzgebungsverfahren zum Zweiten Gesetz zur Änderung und Ergänzung des Anspruchs- und Anwartschaftsüberführungsgesetzes (BT-Drs. 14/5640) gescheiterte Anfügung eines Abs. 10 in § 6 AAÜG bestätigt. Der Entwurf sah nach Art. 1 Ziff. 2 Buchstabe b als § 6 Abs. 10 AAÜG folgenden Wortlaut vor:

Arbeitsentgelt oder Arbeitseinkommen im Sinne des Zweiten Abschnitts dieses Gesetzes ist das Arbeitsentgelt oder Arbeitseinkommen, soweit es nach den im Beitrittsgebiet maßgebenden leistungsrechtlichen Regelungen des jeweiligen Versorgungssystems berücksichtigungsfähig war.

Dieser Wortlaut des § 6 Abs. 10 AAÜG ist jedoch nicht Gesetz geworden, weil nach der Beschussempfehlung und dem Bericht des Ausschusses für Arbeit und Sozialordnung (BT-Drs. 14/6063, S. 24) der neu vorgesehene Absatz 10 im Widerspruch zur bisher bewährten Praxis, die auch nach Auffassung der meisten Rentenversicherungs- und Versorgungsträgern beibehalten werden soll, stehe. Die in der Begründung des Gesetzentwurfs genannten Urteile des BSG sollten ohne Abstriche verwirklicht werden.

Damit ist zugleich klargestellt, dass es für die Auslegung des Arbeitsentgeltbegriffs im Sinne des § 6 Abs. 1 Satz 1 AAÜG bei der nach der bisherigen Rechtsprechung des BSG vorgenommene Anknüpfung an den bundesdeutschen Begriff des Arbeitsentgelts gemäß § 14 Abs. 1 SGB IV verbleibt. Ob der Gesetzgeber bei dem Verzicht auf die angedachte Anfügung eines Abs. 10 in § 6 AAÜG die vorliegend streitigen Einnahmen (u.a. das Verpflegungsgeld) im Blick hatte, lässt sich den Gesetzesmaterialien nicht entnehmen. Eindeutig klargestellt hat der Gesetzgeber aber, dass für die nach § 6 Abs. 1 Satz 1 AAÜG festzustellenden Arbeitsentgelte an den bundesdeutschen Begriff des Arbeitsentgelts nach § 14 Abs. 1 Satz 1 SGB IV anzuknüpfen und nicht nur - wie von der Beklagten dargestellt - dessen Rechtsgedanke zugrunde zu legen ist. Damit hat letztlich der Gesetzgeber bewusst und wegen des gegenüber § 256a Abs. 2 Satz 1 SGB VI davon abweichenden Wortlauts mit dem Begriff des Arbeitsverdienstes zwangsläufig eine Besserstellung der Angehörigen der Zusatz- und Sonderversorgungssysteme gegenüber den Mitgliedern in der Sozialpflichtversicherung und ggf. der freiwilligen Zusatzrentenversicherung, die bereits in den Versorgungsordnungen der Zusatz- und Sonderversorgungssysteme angelegt war, bewirkt (so schon BSG, Urteil vom 23.6.1998 - B 4 RA 61/97 R).

Von dem vorliegend zugrunde zu legenden Arbeitsentgeltbegriff des § 14 Abs. 1 Satz 1 SGB IV wird das an den Kläger gezahlte und der Höhe nach in den Besoldungsstammkarten nachgewiesene Verpflegungsgeld erfasst. Die Höhe dieser Zahlungen ist zwischen den Beteiligten nicht streitig.

Nach § 14 Abs. 1 Satz 1 SGB IV sind Arbeitsentgelt alle laufenden oder einmaligen Einnahmen aus einer Beschäftigung, hier dem Dienstverhältnis. Ohne Belang ist, ob ein Rechtsanspruch auf die Einnahmen besteht, unter welcher Bezeichnung oder in welcher Form sie geleistet werden oder ob sie unmittelbar aus der Beschäftigung oder im Zusammenhang mit ihr erzielt werden. Die weite Begriffsbestimmung des Arbeitsentgelts in § 14 Abs. 1 Satz 1 SGB IV erfasst zunächst solche Einnahmen, die dem Versicherten in ursächlichem Zusammenhang mit einer Beschäftigung zufließen. Hierzu gehören die Gegenleistungen des Arbeitgebers oder eines Dritten für eine konkret ausgeführte Arbeitsleistung des Beschäftigten und solche Vergütungen, die zugleich einen Anreiz für weitere erfolgreiche Arbeit schaffen sollen, wie Gratifikationen, Gewinnbeteiligungen und sonstige Vorteile.

Erfasst werden aber auch Zahlungen, denen ein Anspruch des Arbeitgebers auf eine Arbeitsleistung nicht gegenüber steht, wie die Entgeltfortzahlung im Krankheitsfall und das Urlaubsgeld. Darüber hinaus sind Einnahmen als im Zusammenhang mit einer Beschäftigung erzielt und damit als Arbeitsentgelt anzusehen, die aus einer selbständigen Tätigkeit im Rahmen eines so genannten einheitlichen Beschäftigungsverhältnisses zufließen.

Schließlich gehören auch Zahlungen, die anlässlich der Beendigung des Arbeitsverhältnisses geleistet werden, zum Arbeitsentgelt, soweit sie sich zeitlich der Beschäftigung zuordnen lassen, das heißt auf die Zeit der Beschäftigung entfallen (BSG, Urteil vom 28.1.1999 - B 12 KR 6/98 R, SozR 3-2400 § 14 Nr. 16 m.w.N.).

Nach der Ordnung Nr. 1/86 des Leiters der Zollverwaltung der DDR vom 1.1.1986 - Besoldungsordnung - handelt es sich beim dem an den Kläger gezahlten Verpflegungsgeld um eine Einnahme aus dem Dienstverhältnis zur Zollverwaltung der DDR. Nach der Präambel ist die Besoldung der Angehörigen der Zollverwaltung in Anwendung des sozialistischen Leistungsprinzips ein wichtiges Instrument der Führung und Leitung für die weitere Erhöhung der Kampf- und Einsatzbereitschaft, die Verbesserung des Qualität und Effektivität der Dienstdurchführung sowie die Stabilisierung und Qualifizierung des Kaderbestandes.

Unstreitig zwischen den Beteiligten hat die Beklagte mit dem bindenden Bescheid vom 11.8.1997 die Dienstbezüge (Vergütung für Dienstgrad, Dienststellung und Dienstalter) für die Zeiten der Zugehörigkeit zum Sonderversorgungssystem zutreffend festgestellt.

Neben dem Anspruch auf Besoldung hatten die von der Besoldungsordnung erfassten Angehörigen - so auch der Kläger - bei Vorliegen der jeweiligen Voraussetzungen auch Anspruch auf weitere Zahlungen in Form von Wohnungsgeld, Verpflegungsgeld, Bekleidungsgeld, Zuschüssen und einem staatlichen Ehegattenzuschlag sowie staatlichem Kindergeld (Ziff. 2.1. der Besoldungsordnung). Nach Ziff. 1.2. der Besoldungsordnung entstand der Anspruch auf Besoldung sowie auf weitere Zahlungen mit dem im Kaderbefehl bzw. der Kaderverfügung festgelegten Einstellungstag und endete mit dem im Kaderbefehl festgelegten Entlassungstag. Bereits diese Regelung der Besoldungsordnung belegt, dass die Zahlung von Verpflegungsgeld an das bestehende Dienstverhältnis geknüpft war, mithin der innere Zusammenhang zu dem Dienstverhältnis hergestellt ist. Dies belegen auch die Regelungen in Ziff. 4 der Besoldungsordnung (4.1. Wohnungsgeld; 4.2. Verpflegungsgeld), die ebenfalls auf das Bestehen des Dienstverhältnisses abstellen. So ist in Ziff. 4.2.3. der Besoldungsordnung formuliert: Die Zahlung des Verpflegungsgeldes ist ab dem Tag vorzunehmen, an dem die Voraussetzung für die Zahlung eintritt. Sie endet mit dem Wegfall der Voraussetzung. In Ziff. 4.2.4. ist ausdrücklich geregelt, in welchen Fällen das Verpflegungsgeld nicht zu zahlen ist, so z.B. bei angewiesener Vollverpflegung, bei Abgeltung des Urlaubs in Geld und bei unbezahlter Freistellung vom Dienst. Ziff. 4.2.2. regelt ausdrücklich die Weiterzahlung von Verpflegungsgeld, auch wenn Dienstpflichten nicht zu leisten sind, so bei Lehrgängen, Studium und wissenschaftlicher Aspirantur, Urlaub, Dienstunfähigkeit infolge Krankheit, Dienstbeschädigung und Quarantäne, Freistellung vom Dienst alleinstehender und verheirateter Mitarbeiter wegen Erkrankung der Kinder, Gewährung von Mütterunterstützung oder bei Freistellung wegen Nichtkrippenfähigkeit der Kinder. Das Verpflegungsgeld war monatlich als konstanter Durchschnittsbetrag mit der Besoldung zu zahlen (Ziff. 4.2.1. Besoldungsordnung). Auch diese Regelungen der Besoldungsordnung zeigen, dass Voraussetzung für die Zahlung von Verpflegungsgeld der Bestand eines Dienstverhältnisses war und eine Ausnahme nur in besonderen Fallkonstellationen in Betracht kam.

Der Arbeitsentgelteigenschaft des gewährten Verpflegungsgeldes steht nicht entgegen, dass deren Zahlung jederzeit für die Zukunft hätte zurückgenommen werden können (BSG, Urteil vom 7.2.2002 - B 12 KR 6/01 R, SozR 3-2400 § 14 Nr. 23). Vielmehr genügt für die Berücksichtigung als Arbeitsentgelt ein mittelbarer (innerer, sachlicher) Zusammenhang mit der Beschäftigung, hier dem Dienstverhältnis, (BSG, Urteil vom 29.1.2004 - B 4 RA 19/03 R, SozR 4-8570 § 8 Nr. 1), der für den Senat ohne Zweifel durch die Regelungen in der Besoldungsordnung hergestellt ist.

Ausgehend von den in der Verwaltungsakte vorliegenden Besoldungsstammkarten und der in der mündlichen Verhandlung von der Beklagten vorgelegten Aufstellung ist nachgewiesen, dass dem Kläger mit der monatlichen Besoldung in dem tenorierten Umfang auch tatsächlich Verpflegungsgeld gewährt worden ist. Die Höhe dieser Zahlungen ist zwischen den Beteiligten nicht streitig. Dem Senat ist nicht ersichtlich, dass dem Kläger das Verpflegungsgeld auch ohne das bestehende Dienstverhältnis hätte zustehen können. Ein Anspruch auf Berücksichtigung des gewährten Wohngeldes, das in der Besoldungsordnung neben dem Verpflegungsgeld auch im Abschnitt 4. "Weitere Zahlungen" abgehandelt worden ist, als Arbeitsentgelt, ist von dem beklagten Sonderversorgungsträger nicht in Abrede gestellt worden.

Der Berücksichtigung des gezahlten Verpflegungsgeldes als Arbeitsentgelt stehen § 17 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und Satz 2 SGB IV i.V.m. § 1 Satz 1 der Arbeitsentgeltverordnung - ArEV - in der Fassung der Verordnung vom 12.12.1989 (GBl. I 1989, 2177) nicht entgegen.

§ 17 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 SGB IV ermächtigt die Bundesregierung durch Rechtsverordnung mit Zustimmung des Bundesrats zur Wahrung der Belange der Sozialversicherung, insbesondere zur Vereinfachung des Beitragseinzugs, zu bestimmen, dass einmalige Einnahmen oder laufende Zulagen, Zuschläge, Zuschüsse oder ähnliche Einnahmen, die zusätzlich zu Löhnen oder Gehältern gewährt werden, ganz oder teilweise nicht dem Arbeitsentgelt zuzurechnen sind. Dabei ist nach § 17 Abs. 1 Satz 2 SGB IV eine möglichst weitgehende Übereinstimmung mit den Regelungen des Steuerrechts sicherzustellen. Aufgrund dieser Ermächtigung ist die ArEV ergangen. Sie ist auf das Beitrittsgebiet zum 1.1.1991 übergeleitet worden. § 1 ArEV bestimmt: Einmalige Einnahmen, laufende Zulagen, Zuschläge, Zuschüsse sowie ähnliche Einnahmen, die zusätzlich zu Löhnen oder Gehältern gewährt werden, sind nicht dem Arbeitsentgelt zuzurechnen, soweit sie lohnsteuerfrei sind und sich - was vorliegend nicht einschlägig ist - aus § 3 ArEV nichts Abweichendes ergibt. Diese Regelung ist bei der Bestimmung des Arbeitsentgelts i.S. des § 6 Abs. 1 Satz 1 AAÜG zu beachten. Maßgeblich ist ausweislich der höchstrichterlichen Rechtsprechung des BSG und wie auch oben bereits dargestellt die Rechtslage, die im Zeitpunkt des Inkrafttretens des AAÜG am 1.8.1991 bestand. § 6 Abs. 1 Satz 1 AAÜG hat bei der Regelung des Arbeitsentgelts nicht an frühere Rechtslagen angeknüpft, insbesondere nicht an das zum Zeitpunkt des Zuflusses des Arbeitsentgelts geltende bundesdeutsche Recht oder gar das DDR-Recht (vgl. BSG, Urteil vom 23.8.2007 - B 4 RS 4/06 R; aaO., Rdnr. 36). Die Maßgeblichkeit der am 1.8.1991 gegebenen Rechtslage folgt schon daraus, dass das AAÜG infolge fehlender abweichender Anordnungen allein an das bei seinem Inkrafttreten geltende Bundesrecht angeknüpft hat. Darüber hinaus ergibt sich dies auch aus dem sofortigen Anwendungsbefehl.

Der Versorgungsberechtigte konnte erst mit Inkrafttreten des AAÜG, aber damit auch schon ab diesem Zeitpunkt, von der Beklagten die Feststellungen gemäß § 8 AAÜG beanspruchen. Zugleich stellt das Gesetz mit dem Abstellen auf das zu diesem Zeitpunkt geltende Bundesrecht sicher, dass die fiktiven Vorleistungen der ehemals Versorgungsberechtigten (nach Herstellung der Gleichwertigkeit der Arbeitsentgelte durch Um- und Hochwertung bis zur Beitragsbemessungsgrenze) grundsätzlich nach den gleichen Maßstäben wie die der sonstigen Versicherten im alten Bundesgebiet bestimmt werden (vgl. BSG, Urteil vom 23.8.2007 - B 4 RS 4/06 R, aaO.; Rdnr. 38). Da wegen der Einnahmen, die einer späteren Rente zugrunde zu legen sind, am Begriff des Arbeitsentgelts angeknüpft wird, sind folglich auch diejenigen Regelungen zu beachten, die ausnahmsweise die Rentenwirksamkeit einer Einnahme ausschließen. Ob also Einnahmen eines Versicherten (wie hier das Verpflegungsgeld) lohnsteuerfrei und damit nicht dem Arbeitsentgelt zuzuordnen sind (§ 1 ArEV), bestimmt sich für AAÜG-Versorgungsberechtigte nach dem am 1.8.1991 geltenden bundesdeutschen Steuerrecht. Zu klären ist daher, ob die in Frage stehenden Einnahmen, wenn sie unter der Geltung des bundesdeutschen Rechts erzielt worden wären, von den Ausnahmeregelungen des Steuerrechts erfasst worden wären.

Das ist für das gezahlte Verpflegungsgeld im Zeitpunkt des In-Kraft-Tretens des AAÜG am 1.8.1991 zu verneinen.

Zur Bestimmung, welche Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit nach bundesdeutschem Steuerrecht der Steuerpflicht unterliegen ist § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und Satz 2 EStG (hier in der vom 7.9.1990 bis 2.11.1992 geltenden Fassung) heranzuziehen. Danach gehören zu den - steuerpflichtigen - Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden; gleichgültig ist, ob es sich um laufende oder um einmalige Bezüge handelt oder ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht. Zwar werden von § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und Satz 2 EStG nicht solche Vorteile erfasst, die sich bei objektiver Würdigung aller Umstände nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionierender Zielsetzung erweisen. Ein Vorteil wird dann aus ganz überwiegend eigenbetrieblichem Interesse gewährt, wenn aufgrund einer Gesamtwürdigung der für die Zuwendung maßgebenden Umstände zu schließen ist, dass der jeweils verfolgte betriebliche Zweck ganz im Vordergrund steht. Tritt das Interesse des Arbeitnehmers gegenüber dem des Arbeitgebers in den Hintergrund, kann eine Lohnzuwendung zu verneinen sein. Ist aber neben dem eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers ein nicht unerhebliches Interesse des Arbeitnehmers gegeben, so liegt die Vorteilsgewährung nicht in ganz überwiegend eigenbetrieblichem Interesse des Arbeitgebers und führt zur Lohnzuwendung. Die zur Beurteilung einer solchen Einnahme vorzunehmende Gesamtwürdigung hat insbesondere Anlass, Art und Höhe des Vorteils, Auswahl der Begünstigten, freie oder nur gebundene Verfügbarkeit, Freiwilligkeit oder Zwang zur Annahme des Vorteils und seine besondere Geeignetheit für den jeweils verfolgten betrieblichen Zweck zu berücksichtigen. Dabei besteht eine Wechselwirkung zwischen der Intensität des eigenbetrieblichen Interesses des Arbeitgebers und dem Ausmaß der Bereicherung des Arbeitnehmers. Je höher aus der Sicht des Arbeitnehmers die Bereicherung anzusetzen ist, desto geringer wiegt das aus der Sicht des Arbeitgebers vorhandene eigenbetriebliche Interesse (BFH, Urteil vom 21.1.2010 - VI R 51/08, zitiert nach juris, m.w.N.).

Ob zu diesen Vorteilen, die keine Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit sind, auch Barleistungen gehören, kann dahinstehen. Ebenso kann offen bleiben, ob das Verpflegungsgeld, das anstelle der angewiesenen Teilnahme an der Vollverpflegung (vgl. Ziff. 4.2.4. der Besoldungsordnung) gewährt wurde, dazu zählt. Denn wenn die unentgeltliche Vollverpflegung des Bediensteten der Zollverwaltung keine steuerfreie, sondern regelmäßig mangels einer Steuerbefreiungsnorm eine steuerbare und steuerpflichtige Einnahme ist (so für Soldaten siehe: BFH, Urteil vom 24.3.2011 - VI R 11/10, zitiert nach juris), kann dies für ein Verpflegungsgeld, unabhängig davon, ob es als originäre Barleistung oder als Substitution für eine Sachleistung erbracht wird, nicht anders sein. Hier schließt sich der Senat der Entscheidung des LSG Berlin-Brandenburg vom 31.1.2013 - L 22 R 449/11, zitiert nach juris, ausdrücklich an. Das gezahlte Verpflegungsgeld ist als anderer Bezug im Sinne des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zu rechnen und danach steuerpflichtig.

Das Verpflegungsgeld ist auch nach keiner anderen Vorschrift des EStG steuerfrei. Dies ergibt sich bereits aus den allgemeinen Hinweisen des Bundesministers für Finanzen vom Dezember 1990 an den Kläger im Zusammenhang mit der Gehaltszahlung ab 1.1.1991, wonach nunmehr alle Bezügebestandteile einschließlich des Wohnungs- und Verpflegungsgeldes, aber ohne das Reinigungsgeld für Dienstkleidungsträger, dem steuer- und versicherungspflichtigen Einkommen zuzurechnen sind. Für die Zeit ab dem 1.1.1991 und damit auch im Zeitpunkt des In-Kraft-Tretens des AAÜG am 1.8.1991 ist die steuerliche Bewertung des Verpflegungsgeldes zwischen den Beteiligten auch nicht streitig.

Die Steuerfreiheit bestimmt sich nach § 3 EStG. Das gezahlte Verpflegungsgeld wird von keiner Regelung dieser Vorschrift, insbesondere nicht von § 3 Nr. 4 Buchstabe c EStG erfasst.

§ 3 Nr. 4 Buchstabe c EStG legt fest: Steuerfrei sind bei Angehörigen der Bundeswehr, des Bundesgrenzschutzes, der Bereitschaftspolizei der Länder, der Vollzugspolizei und der Berufsfeuerwehr der Länder und Gemeinden und bei Vollzugsbeamten der Kriminalpolizei des Bundes, der Länder und Gemeinden Verpflegungs- und Beköstigungszuschüsse und der Geldwert der im Einsatz unentgeltlich abgegebenen Verpflegung. Diese Vorschrift betrifft jedoch lediglich die im Einsatz u.a. gezahlten Verpflegungs- und Beköstigungszuschüsse.

Zuschüsse dieser Art, die im normalen Dienst gezahlt werden, sind mithin nicht steuerfrei (Heinicke in Schmidt, Einkommensteuergesetz, Kommentar, 10. Auflage 1991, § 3 zu den Stichwörter: Bundeswehr und Verpflegungszuschüsse).

Vorliegend ist aber weder vorgetragen noch ergibt sich sonst ein Hinweis darauf, dass das gezahlte Verpflegungsgeld wegen der Teilnahme an außerhalb des normalen Dienstortes geleisteten besonderen Einsätzen gewährt worden wäre.

Es ist auch nicht ersichtlich, dass es sich bei dem gezahlten Verpflegungsgeld um eine steuerfreie Aufwandsentschädigung gehandelt haben könnte. Aufwandsentschädigungen sind (einkommensteuerrechtlich) Ersatzleistungen für berufliche Ausgaben, Verdienstaufwendungen und Zeitverlust, wozu auch Zehrgeld (Geld, das auf einer Reise besonders für die Ernährung bestimmt ist: vgl. www.duden.de) gehört (Heinicke in Schmidt, aaO., 10. Auflage 1991, § 3, Stichwort: Aufwandsentschädigungen und Zehrgelder). So ergibt sich eine Steuerfreiheit der gewährten Verpflegungsgelder weder aus § 3 Nr. 12, 13 oder 16 EStG.

Verpflegung und damit auch Verpflegungsgeld dienen in erster Linie der eigenen Unterhaltssicherung und sind daher grundsätzlich eigenwirtschaftlich und nicht beruflich veranlasst.

Anhaltspunkte dafür, dass das Verpflegungsgeld als Zehrgeld gedient haben könnte und auf diesem Weg Verpflegungsmehraufwendungen hätten abgegolten werden sollen, liegen nicht vor.

Nach alledem war das nachweislich an den Kläger gezahlte Verpflegungsgeld im Zeitpunkt des Inkrafttretens des AAÜG am 1.8.1991 steuerpflichtig und damit gemäß § 14 Abs. 1 Satz 1 SGB IV als weiteres Arbeitsentgelt zu berücksichtigen.

In dem tenorierten Umfang hat die Berufung damit Erfolg.

Eine Verpflichtung des beklagten Sonderversorgungsträger zur Berücksichtigung der ebenfalls an den Kläger für bestimmte Zeiträume, sich aus der Aufstellung der Beklagten auch der Höhe nach ergebenden Zahlungen eines Reinigungszuschusses als weiteres Arbeitsentgelt sieht der Senat nicht. Der Reinigungszuschuss ist nach der Besoldungsordnung (Ziff. 4.4. in der Fassung der 12. Änderung zum 1.7.1990) auch noch im 2. Halbjahr 1990 und offensichtlich darüber hinaus (vgl. Hinweise an den Kläger zur Gehaltszahlung ab 1.1.1991 vom Dezember 1990) gezahlt worden. Ein Reinigungszuschuss in Höhe von 3,50 Mark/DM monatlich war an Angehörige der Zollverwaltung zu zahlen, die ständig Uniform zu tragen hatten oder auf eigenen Wunsch trugen. Der Reinigungszuschuss stellt sich für den Senat - anders als das noch bis zum 30.6.1990 nach der Besoldungsordnung (Ziff. 4.3.) gewährte Bekleidungsgeld (was allerdings hier für den Kläger nicht relevant ist) - als pauschale Aufwandsentschädigung für die Reinigung und sachgerechte ordnungsgemäße Erhaltung der vom Dienstherrn zur Verfügung gestellten Uniform dar. Bei einer Gesamtwürdigung der für die Zuwendung von Reinigungszuschüssen maßgeblichen Umstände (hier dem sorgsamen Umgang und der Erhaltung der Dienstkleidung) steht für den Senat der verfolgte betriebliche Zweck ganz im Vordergrund. Damit handelt es sich bei dem Reinigungszuschuss um einen steuerfreien (wenn auch pauschalierten) Aufwandsersatz, der nicht als Arbeitsentgelt im Sinne des § 14 SGB IV zu berücksichtigen ist. In diesem Umfang war die Berufung zurückzuweisen.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 193 Abs. 1 Sozialgerichtsgesetz (SGG).

Die Revision war wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache (§ 160 Abs. 2 Nr. 1 SGG) zur Wahrung der Rechtseinheit zuzulassen. Zwar weicht der Senat in seiner Entscheidung nicht von der Rechtsprechung des BSG zur Maßgeblichkeit und damit Berücksichtigung des bundesdeutschen Rechts ab dem Zeitpunkt des Inkrafttretens des AAÜG am 1.8.1991 ab. Jedoch zeigen die bisherigen instanzgerichtlichen Entscheidungen, dass die Rechtsauslegung bei gleicher Fallgestaltung zu sehr unterschiedlichen Ergebnissen geführt hat. Zudem ist bei den Instanzgerichten noch eine unbestimmte Anzahl ähnlich gelagerter Fälle anhängig, so dass ein erhebliches Interesse an der erneuten Klärung der Rechtsfrage besteht, auf welches von den betroffenen Sonderversorgten tatsächlich bezogenes Arbeitsentgelt sich § 6 Abs. 1 Satz 1 AAÜG zur Ermittlung des - fiktiven - Vorleistungswerts in der gesetzlichen Rentenversicherung bezieht.