Die form- und fristgerecht eingelegte (§ 151 Abs 1 Sozialgerichtsgesetz <SGG>) und auch ansonsten statthafte (§§ 143, 144 Abs 1 Satz 1 Nr 1 SGG) Berufung der Klägerin ist zulässig und in der Sache auch begründet. Der angefochtene Bescheid vom 12.01.2016 in der Gestalt des Widerspruchsbescheids vom 02.02.2016 ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten, denn die Klägerin hat einen Anspruch auf Elterngeld unter Berücksichtigung der gezahlten Quartalsprovisionen iHv insgesamt 10.189,80 € neben dem laufenden monatlichen Arbeitsentgelt.

Der Anspruch der Klägerin auf Elterngeld richtet sich nach dem mit Wirkung zum 01.01.2007 eingeführten BEEG (Gesetz vom 05.12.2006, BGBl I 2748). Nach § 1 Abs 1 BEEG hat Anspruch auf Elterngeld, wer einen Wohnsitz oder seinen gewöhnlichen Aufenthalt in Deutschland hat (Nr 1), mit seinem Kind in einem Haushalt lebt (Nr 2), dieses Kind selbst betreut und erzieht (Nr 3) und keine oder keine volle Erwerbstätigkeit ausübt (Nr 4). Die Klägerin hatte im Bezugszeitraum ihren gewöhnlichen Aufenthalt in Deutschland, lebte mit der am 04.11.2015 geborenen V in einem Haushalt, betreute und erzog sie und übte während des Bewilligungszeitraums keine volle Erwerbstätigkeit aus (§ 1 Abs 6 BEEG). Dies entnimmt der Senat den Angaben der Klägerin gegenüber der Beklagten im Verwaltungsverfahren.

Die Höhe des Elterngeldes bemisst sich nach § 2 BEEG (hier in der Fassung vom 27.01.2015, BGBl I 33). Elterngeld wird gemäß § 2 Abs 1 Satz 1 und 2 BEEG in Höhe von 67% des Einkommens aus Erwerbstätigkeit bis zu einem Höchstbetrag von 1.800,00 € monatlich für volle Monate gezahlt, in denen die berechtigte Person kein Einkommen aus Erwerbstätigkeit hat. In den Fällen, in denen das Einkommen aus Erwerbstätigkeit vor der Geburt höher als 1.200,00 € war, sinkt der Prozentsatz von 67% um 0,1 Prozentpunkte für je 2 Euro, um die dieses Einkommen aus Erwerbstätigkeit den Betrag von 1.200,00 € überschreitet, auf bis zu 65% (§ 2 Abs 2 Satz 2 BEEG). Für die Ermittlung des Einkommens aus nichtselbstständiger Erwerbstätigkeit sind die zwölf Kalendermonate vor dem Monat der Geburt des Kindes maßgeblich (§ 2b Abs 1 BEEG idF vom 27.01.2015, BGBl I 33) mit den Einschränkungen des § 2b Abs 1 Satz 2 BEEG. Für die Ermittlung des Einkommens aus selbstständiger Tätigkeit vor der Geburt sind die jeweiligen steuerlichen Gewinnermittlungszeiträume maßgeblich, die dem letzten abgeschlossenen steuerlichen Veranlagungszeitraum vor der Geburt des Kindes zugrunde liegen (§ 2b Abs 2 Satz 1 BEEG). Werden wie hier Einkünfte aus selbstständiger und nichtselbstständiger Tätigkeit erzielt, ist nach § 2b Abs 3 BEEG abweichend von Absatz 1 der steuerliche Veranlagungszeitraum maßgeblich, der den Gewinnermittlungszeiträumen nach Absatz 2 zugrunde liegt. Die Beklagte hat daher zutreffend als Bemessungszeitraum das Kalenderjahr 2014 als letzten abgeschlossenen Veranlagungszeitraum vor der Geburt am 04.11.2015 zugrunde gelegt.

Das Einkommen aus selbstständiger Tätigkeit iHv 2.822,67 € hat die Beklagte zutreffend nach Maßgabe des § 2d BEEG zugrunde gelegt; dies ist zwischen den Beteiligten nicht streitig. Das von der Klägerin daneben erzielte Einkommen aus nichtselbstständiger Erwerbstätigkeit ist nach § 2c Abs 1 BEEG (idF vom 27.01.2015, BGBl I 33) der monatlich durchschnittlich zu berücksichtigende Überschuss der Einnahmen aus nichtselbstständiger Arbeit in Geld oder Geldeswert über ein Zwölftel des Arbeitnehmer-Pauschbetrags, vermindert um die Abzüge für Steuern und Sozialabgaben nach §§ 2e und 2f BEEG. Grundlage der Ermittlung der Einnahmen sind die Angaben in den für die maßgeblichen Monate erstellten Lohn- und Gehaltsbescheinigungen des Arbeitgebers, deren Richtigkeit und Vollständigkeit vermutet wird (§ 2c Abs 2 BEEG). Grundlage der Ermittlung der nach den §§ 2e und 2f BEEG erforderlichen Abzugsmerkmale für Steuern und Sozialabgaben sind nach § 2c Abs 3 BEEG die Angaben in der Lohn- und Gehaltsbescheinigung, die für den letzten Monat im Bemessungszeitraum mit Einnahmen nach Abs 1 erstellt wurde. Soweit sich in den Lohn- und Gehaltsbescheinigungen des Bemessungszeitraums eine Angabe zu einem Abzugsmerkmal geändert hat, ist die von der Angabe nach Satz 1 abweichende Angabe maßgeblich, wenn sie in der überwiegenden Zahl der Monate des Bemessungszeitraums gegolten hat (§ 2c Abs 3 Satz 2 BEEG).

Die Klägerin hatte auch ohne Berücksichtigung der Provisionszahlungen durchschnittliche monatliche Einkünfte von mehr als 3.700,00 € brutto, so dass in jedem Fall der verminderte Leistungssatz von 65% Anwendung findet. Allerdings hat die Beklagte zu Unrecht die Provisionen iHv insgesamt 10.189,80 € im Bemessungszeitraum nicht in die Bemessungsgrundlage einbezogen und damit das Elterngeld zu niedrig festgesetzt. § 2c Abs 1 Satz 2 BEEG stellt in der ab 01.01.2015 geltenden Fassung darauf ab, dass Einnahmen nicht berücksichtigt werden, die im Lohnsteuerabzugsverfahren nach den lohnsteuerlichen Vorgaben als sonstige Bezüge zu behandeln sind. Damit wird an die lohnsteuerrechtliche Differenzierung zwischen laufendem Arbeitslohn (§ 39b Abs 2 EStG) und sonstigen Bezügen (§ 39b Abs 3 EStG) angeknüpft. Dabei werden diese Begriffe in § 39b EStG nicht definiert, sondern nur in den LStR in Form von Verwaltungsanweisungen erläutert.

Laufender Arbeitslohn ist nach R 39b.2 Abs 1 der LStR 2014 der Arbeitslohn, der dem Arbeitnehmer regelmäßig fortlaufend zufließt, insbesondere: (1.) Monatsgehälter, (2.) Wochen- und Tagelöhne, (3.) Mehrarbeitsvergütungen, (4). Zuschläge und Zulagen, (5.) geldwerte Vorteile aus der ständigen Überlassung von Dienstwagen zur privaten Nutzung, (6). Nachzahlungen und Vorauszahlungen, wenn sich diese ausschließlich auf Lohnzahlungszeiträume beziehen, die im Kalenderjahr der Zahlung enden, (7.) Arbeitslohn für Lohnzahlungszeiträume des abgelaufenen Kalenderjahres, der innerhalb der ersten drei Wochen des nachfolgenden Kalenderjahres zufließt.

Ein sonstiger Bezug ist nach R 39b.2 Abs 2 LStR 2014 der Arbeitslohn, der nicht als laufender Arbeitslohn gezahlt wird. Zu den sonstigen Bezügen gehören insbesondere einmalige Arbeitslohnzahlungen, die neben dem laufenden Arbeitslohn gezahlt werden, insbesondere: (1.) dreizehnte und vierzehnte Monatsgehälter, (2.) einmalige Abfindungen und Entschädigungen, (3.) Gratifikationen und Tantiemen, die nicht fortlaufend gezahlt werden, (4.) Jubiläumszuwendungen, (5.) Urlaubsgelder, die nicht fortlaufend gezahlt werden, und Entschädigungen zur Abgeltung nicht genommenen Urlaubs, (6.) Vergütungen für Erfindungen, (7.) Weihnachtszuwendungen, (8.) Nachzahlungen und Vorauszahlungen, wenn sich der Gesamtbetrag oder ein Teilbetrag der Nachzahlung oder Vorauszahlung auf Lohnzahlungszeiträume bezieht, die in einem anderen Jahr als dem der Zahlung enden. Nachzahlungen liegen auch vor, wenn Arbeitslohn für Lohnzahlungszeiträume des abgelaufenen Kalenderjahres später als drei Wochen nach Ablauf dieses Jahres zufließt. In der LStR 2015, gültig ab 01.01.2015 (und somit für den hier maßgeblichen Bemessungszeitraum 2014 nicht einschlägig), folgen zwei weitere Ziffern: (9.) Ausgleichszahlungen für die in der Arbeitsphase erbrachten Vorleistungen auf Grund eines Altersteilzeitverhältnisses im Blockmodell, das vor Ablauf der vereinbarten Zeit beendet wird, (10.) Zahlungen innerhalb eines Kalenderjahres als viertel- oder halbjährliche Teilbeträge.

Bei der steuerrechtlichen Unterscheidung zwischen laufend gezahltem Arbeitslohn und sonstigen Bezügen geht es nicht um die Frage, ob Lohnsteuer auf laufenden Arbeitslohn oder auf sonstige Bezüge überhaupt zu erheben ist. Steuerpflichtig sind sowohl laufender Arbeitslohn als auch sonstige Bezüge. Vielmehr handelt es sich in erster Linie um Zuordnungsregeln bei der Frage, in welchem Veranlagungszeitraum bestimmte Entgeltkomponenten zu versteuern sind. Zudem ist der Lohnsteuerabzug von sonstigen Bezügen anders geregelt als beim laufenden Arbeitslohn, um schon im Lohnsteuerabzugsverfahren möglichst genau das Jahressteuerergebnis zu treffen (vgl Eisgruber in Kirchhof, EStG, 15. Aufl 2016, § 39b RdNr 11). Im Übrigen ist die lohnsteuerrechtliche Behandlung von Entgeltkomponenten als laufender Arbeitslohn oder sonstige Bezüge im Steuerrecht nicht von gravierender Bedeutung, denn auch wenn es wegen der Steuerprogression zu einem überhöhten Lohnsteuerabzug käme, könnte dieser im Rahmen der Steuerveranlagung (Lohnsteuerjahresausgleich bzw Einkommenssteuererklärung) wieder ausgeglichen und der "Fehler" wieder korrigiert werden.

Zu den Vorgängervorschriften des § 2c BEEG hat sich das BSG mehrfach geäußert (vgl Hessisches Landessozialgericht <LSG> 16.10.2015, L 5 EG 23/14, und 27.02.2015, L 5 EG 15/12, [...]). Die ursprüngliche Fassung des § 2 Abs 7 Satz 2 BEEG lautete: "Sonstige Bezüge iSv § 38a Abs 1 Satz 3 EStG werden nicht als Einnahmen berücksichtigt". Nach den Vorstellungen des Gesetzgebers sollte jeder betreuende Elternteil, der seine Erwerbstätigkeit unterbricht oder reduziert, einen am individuellen Einkommen orientierten Ausgleich für die finanziellen Einschränkungen erhalten (BT-Drs 16/1889 S 2, 15). Einmalige Einnahmen wie zB 13. und 14. Monatsgehälter, Gratifikationen und Weihnachtszuwendungen, welche die wirtschaftlichen Verhältnisse der Eltern nicht mit der gleichen Nachhaltigkeit wie die monatlichen Einnahmen aus Erwerbstätigkeit prägen, sollten unberücksichtigt bleiben (BT-Drs 16/1889 S 21). Hierzu hat das BSG mit Urteil vom 03.12.2009 (B 10 EG 3/09 R, BSGE 105, 84 = SozR 4-7837 § 2 Nr 4) entschieden, dass neben einem monatlichen Grundgehalt auch eine Umsatzbeteiligung bei der Berechnung des Elterngelds zu berücksichtigen war. Als laufenden Arbeitslohn hat das BSG dabei regelmäßig wiederkehrende Zahlungen an zumindest zwei Fälligkeitszeitpunkten im Bemessungszeitraum angesehen (BSG 03.12.2009, aaO und BSG 29.08.2012, B 10 EG 20/11 R, ). Zum 01.01.2011 erhielt § 2 Abs 7 Satz 2 BEEG folgenden Wortlaut: "Im Lohnsteuerabzugsverfahren als sonstige Bezüge behandelte Einnahmen werden nicht berücksichtigt". Damit wollte der Gesetzgeber ausdrücklich in Abkehr von der Rechtsprechung des BSG vom 03.12.2009 eine verwaltungspraktikable Feststellbarkeit von sonstigen Bezügen iSd EStG erreichen (BT-Drs 17/3030 S 48). Mit Urteilen vom 26.03.2014 (ua B 10 EG 14/13 R, BSGE 115, 198 = SozR 4-7837 § 2 Nr 25) hat das BSG auch zur Neufassung des § 2 Abs 7 Satz 2 BEEG daran festgehalten, dass Provisionen als laufender Arbeitslohn bei der Elterngeldberechnung zu berücksichtigen sind, wenn sie neben dem monatlichen Grundgehalt für kürzere Zeiträume als ein Jahr und damit mehrmals im Jahr nach festgelegten Berechnungsstichtagen regelmäßig gezahlt werden. Klargestellt hat es dabei, dass es auf die konkrete Handhabung durch den Arbeitgeber im Lohnsteuerabzugsverfahren nicht ankommen kann. Eine Anknüpfung an die tatsächlich praktizierte Behandlung der Bezüge durch den Arbeitgeber ergebe sich nicht aus dem Gesetzeswortlaut und wäre im Übrigen auch unter Praktikabilitätserwägungen nicht zu rechtfertigen. Der Senat schließt sich dieser Rechtsprechung an und hält an seiner früher vertretenen Auffassung (Senatsurteil vom 09.07.2013, L 11 EG 167/13, [...]) insoweit nicht mehr fest. Typisierend ausgehend vom normgemäßen Ablauf der Besteuerung hat das BSG allerdings weitergehend eingeschränkt, dass Einnahmen nur insoweit von der Elterngeldberechnung ausgeschlossen sind, als die steuerrechtlich motivierte Differenzierung auch mit Blick auf den Zweck des Elterngelds sachlich gerechtfertigt ist (BSG 26.03.2014, aaO RdNr 30 ff). Ausgehend vom Zweck des Elterngelds, die Einkünfte (teilweise) zu ersetzen, die während des letzten wirtschaftlichen Dauerzustands den Lebensstandard der Elterngeldberechtigten geprägt hätten, sei die steuerrechtliche Behandlung bestimmter Einnahmen als sonstige Bezüge nur insoweit ein sachlich gerechtfertigter Anknüpfungspunkt für die Nichtberücksichtigung von Einkommen, als es um Entgeltkomponenten gehe, die dem Arbeitnehmer einmalig oder ausnahmsweise gezahlt würden und dessen wirtschaftliche Situation nicht hinreichend rechtssicher und dauerhaft prägten. Durch regelmäßig mehrmals im Jahr gezahlte Provisionen werde jedoch der Lebensstandard der Elterngeldberechtigten auch dann geprägt, wenn diese nicht jeden Monat sondern etwa quartalsweise zuflössen und in der Höhe schwankten.

Zum 18.09.2012 ist § 2 Abs 7 Satz 2 BEEG durch § 2c Abs 1 Satz 2 BEEG (idF vom 10.09.2012, BGBl I 1878) ersetzt worden mit dem Wortlaut: "Nicht berücksichtigt werden Einnahmen, die im Lohnsteuerabzugsverfahren als sonstige Bezüge behandelt werden". Die im vorliegenden Fall maßgebliche Fassung (vom 27.01.2015, BGBl I 33) lautet: "Nicht berücksichtigt werden Einnahmen, die im Lohnsteuerabzugsverfahren nach den lohnsteuerlichen Vorgaben als sonstige Bezüge zu behandeln sind." Der Gesetzgeber wollte damit erneut klarstellen, dass die Einordnung von Lohn- und Gehaltsbestandteilen als sonstige Bezüge allein nach lohnsteuerlichen Vorgaben (§ 38a Abs 1 Satz 3 EStG, LStR) erfolgen soll, damit die Lohn- und Gehaltsbescheinigungen entsprechend der gesetzgeberischen Zielsetzung als aussagekräftige Grundlage der elterngeldrechtlichen Einkommensermittlung zu nutzen sind (BT-Drs 18/2583 S 24). Ein Auseinanderfallen des lohnsteuerlichen und elterngeldrechtlichen Einkommensbegriffs würde nach den Befürchtungen des Gesetzgebers dazu führen, dass die Festlegungen in den Lohn- und Gehaltsbescheinigungen schon dem Grundsatz nach nicht mehr unmittelbar für die Elterngeldberechnung genutzt werden könnten, was den Verwaltungsaufwand erheblich steigern würde. Richtigerweise nach den lohnsteuerlichen Vorgaben als sonstige Bezüge zu behandelnde Lohn- und Gehaltsbestandteile seien daher auch elterngeldrechtlich als sonstige Bezüge zu behandeln. Dies gelte insbesondere auch für Provisionen (BT-Drs 18/2583 S 25).

Es bleibt somit auch für die Neufassung dabei, dass es - wie schon zuvor - auf die zutreffende lohnsteuerliche Behandlung der Einnahmen (und nicht die konkrete Handhabung durch den Arbeitgeber) ankommt und eine widerlegliche Vermutung für die Richtigkeit der Angaben in den Lohn- und Gehaltsbescheinigungen besteht (§ 2c Abs 1 Satz 2 BEEG). Eine Bindung an die Angaben in den Lohn- und Gehaltsbescheinigungen des Arbeitgebers besteht entgegen der Auffassung der Beklagten gerade nicht. Eine solche kann auch nicht daraus folgen, dass der Arbeitgeber bei der Ausstellung der entsprechenden Bescheinigungen an allgemein gültige Vorgaben gebunden ist, denn damit steht keineswegs fest, dass die Bescheinigung inhaltlich zutreffend ist. Die Verwaltung muss aufgrund des Amtsermittlungsprinzips gemäß § 26 Abs 1 BEEG i.V.m. § 20 Sozialgesetzbuch Zehntes Buch (SGB X) Hinweisen auf eine unrichtige lohnsteuerrechtliche Behandlung durch den Arbeitgeber nachgehen. Die hier erfolgte tatsächliche Behandlung der Provisionen als sonstige Bezüge durch den Arbeitgeber steht deren Berücksichtigung bei der Bemessung des Elterngelds daher nicht entgegen.

Auch nach dieser gesetzgeberischen Klarstellung bleibt indes unklar, wie mit Provisionen zu verfahren ist (ebenso Dau, jurisPR-SozR 12/2015 Anm 1 unter IV.2). Die LStR R 39b.2 Abs 2 erwähnen den Begriff der Provisionen nicht ausdrücklich. Das BSG hat mehrmals im Jahr nach festgelegten Berechnungsstichtagen regelmäßig gezahlte Umsatzbeteiligungen als laufenden Arbeitslohn qualifiziert (BSG 26.03.2014, aaO, RdNr 33). Die ab 01.01.2015 neu eingeführte Ziffer 10 in LStR 2015 R 39b.2 Abs 2 mit der Nennung von Zahlungen innerhalb eines Kalenderjahres als viertel- oder halbjährliche Teilbeträge könnte allerdings für eine lohnsteuerliche Beurteilung von Quartalsprovisionen als sonstige Bezüge sprechen, sofern man diese als vierteljährliche Teilbeträge bezogen auf den Jahreslohn versteht und nicht von Einzelansprüchen ausgeht, die vierteljährlich fällig werden. Dies würde sich im vorliegenden Fall allerdings nicht auswirken, da im Bemessungszeitraum Kalenderjahr 2014 die LStR 2015 noch nicht galten und daher weiterhin in Übereinstimmung mit dem BSG von laufendem Arbeitslohn ausgegangen werden kann.

Im Übrigen erachtet es der Senat für höchst problematisch, wenn den LStR, bei denen es sich lediglich um norminterpretierende Steuerrichtlinien ohne Rechtsnormqualität handelt (Bundesfinanzhof <BFH>04.05.2006, VI R 28/05, BFHE 213, 484; BFH 12.11.2009, VI R 20/07, BFHE 227, 435), die für die Elterngeldstellen und die Gerichte der Sozialgerichtsbarkeit nicht bindend sind, eine direkte normative Wirkung für die Höhe des Elterngeldanspruchs zukäme. Aufgrund der Verweisung letztlich auf Verwaltungsvorschriften für die Klärung des Begriffes "sonstige Bezüge" im Elterngeldrecht bleibt es dabei, dass es bei der Auslegung des § 2c Abs 1 Satz 2 BEEG (wie zuvor im Rahmen des § 2 Abs 7 Satz 2 BEEG aF) darauf ankommt, ob die steuerrechtlich motivierte Differenzierung zwischen laufenden Bezügen und sonstigem Arbeitslohn auch mit Blick auf den Zweck des Elterngeldes sachlich gerechtfertigt ist (vgl BSG 26.03.2014, aaO). Die Argumentation des BSG, dass es an einem sachlich gerechtfertigten Anknüpfungspunkt für die Nichtberücksichtigung von Quartalsprovisionen in der Elterngeldberechnung fehlt, gilt auch weiterhin.

Hinzu kommt, dass auch die Regelungstechnik des Gesetzgebers, die Höhe des Elterngeldanspruchs durch eine dynamische Verweisung auf Verwaltungsvorschriften der Exekutive zu regeln, verfassungsrechtlich bedenklich ist. Es steht dem Gesetzgeber zweifellos frei, typisierend festzulegen, welche Einkünfte als prägend für den letzten wirtschaftlichen Dauerzustand der Elterngeldberechtigten vor der Geburt des Kindes angesehen werden sollen (dazu SG München, 10.05.2006, S 37 EG 90/15, [...]). Ob es mit Art 3 Abs 1 i.V.m. Art 6 Abs 1 GG vereinbar wäre, mehrmals im Jahr gezahlte Provisionen gänzlich außer Betracht zu lassen für die Elterngeldberechnung, bedarf dabei vorliegend keiner Entscheidung. Denn jedenfalls muss der Gesetzgeber die Höhe des Elterngeldanspruchs nach dem das gesamte Sozialrecht prägenden Grundsatz des Vorbehalts des Gesetzes (vgl § 31 Sozialgesetzbuch Erstes Buch) als Ausfluss des Rechtsstaatsprinzips (Art 20 Abs 3, Art 28 Abs 1 GG) selbst regeln. Im Falle einer dynamischen Verweisung auf Verwaltungsvorschriften fände Rechtssetzung außerhalb des Einflussbereichs des legitimierten Rechtssetzungsorgans statt, es handelte sich dann um eine versteckte Verlagerung von Gesetzgebungsbefugnissen (vgl dazu BVerfG 01.03.1978, 1 BvR 786/70 ua, BVerfGE 47, 285; BVerfG 25.02.1988, 2 BvL 26/84, BVerfGE 78, 32; BVerfG 26.01.2007, 2 BvR 2408/06, BVerfGK 10, 227), wollte man beispielsweise die Änderungen der LStR zum 01.01.2015 für die Elterngeldberechnung uneingeschränkt anwenden.

Die Beklagte hat daher bei der Elterngeldberechnung neben dem monatlich gezahlten laufenden Einkommen auch die Quartalsprovisionen iHv insgesamt 10.189,80 € zu berücksichtigen. Unter Berücksichtigung des von der Klägerin nach eigenen Angaben im Bezugszeitraum erwarteten Einkommens aus selbstständiger Tätigkeit iHv 1.200 € führt dies nach der von der Beklagten gefertigten Probeberechnung (Blatt 137 bis 145 Verwaltungsakte) zu einem Elterngeldanspruch der Klägerin für den 2. Lebensmonat von V iHv 210,08 € und für die Lebensmonate 3 bis 12 iHv jeweils 1.628,11 €.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 193 SGG.

Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassen (§ 160 Abs 2 Nr 1 SGG).